基于价值创造的现金流管理_会计管理体制论文二十篇

财务总监对营业所的产销差进行了专题调研，营业所售水量结构现状：工业用水和居民用水列售水量的前二位，占总售水量的85％，新建工房漏损水量和违章用水罚没水量列第三、四位，占总售水量的12．5％。水量漏损的主要原因有：（l）中心城区管网老龄化、管材质量差，以及城市基础设施工程增多等因素，使爆管时有发生，漏损水量也随之上升。（2）检漏设备陈旧。跟不上大都市发展的需要，夜间查漏难度增大。（3）绿化面积增多，园林用水、消防用水及偷用水的现象增多。（4）公房屋顶水箱漏水问题迟迟得不到解决。（5）排管冲洗水量未能及时收回，部分水表建卡工作跟不上。可见，加强表务管理和用水管理是降低产销差的重中之重。

为降低产销差，市南公司在销售、输配等各个环节上，全方位落实降低产销差的措施：（l）拟订水表管理办法，实施水表“户籍”管理；（2）设立“抄表电话联系中心”，取消“贴条”抄表；（3）加强对绿化、消防、动拆迁等的用水管理，加大无表用水和私接水的查处力度；（4）全力以赴查堵管网漏损，对城市输水管网进行地毯式普查，最大限度地降低管网漏损；（5）加大考核力度，完善考核指标体系，将水费收入、售水量、单位售价和水费回收率作为营业所的主要考核指标。

20xx年l－6月份共追补水量2466万立方米，计入民币918万元，产销差的实际完成数为17．31％，较去年同期下降了2．58％，取得了可喜的成绩。

三、几点体会

公司在实施基层财务总监委派制中的体会是：一是素质。基层财务总监是企业中的重要岗位，从事这一工作不仅需要具有较高的业务水平和实践经验，更需要具备良好的素质。市南公司始终将学习放在首位，使我们的思想水平不断提高，这对于财务总监委派制的实施起到了关键作用。二是领导支持。党委、经理室在各种会议和场合强调委派财务总监的重要举措，为我们工作的顺利开展创造了良好的工作环境和组织保证。三是基层配合。我们的工作离不开基层经营者的理解与配合。财务总监要摆正自己的位置，牢固树立服务宗旨的思想，既要对违反财经纪律的问题坚决制止，对不合理的经营行为予以抵制，又要主动参与，提出合理化建议，不做局外人。四是知识更新。当今知识经济时代，财务总监作为财会领域的耕耘者，要不断进行知识更新和知识积累，培育拓展视野和拓宽思路的能力，符合现代企业管理发展的需要。

第六篇 公司治理结构下的会计体制选择_会计管理体制论文

一、公司治理结构：内涵、分类、经理人法人代理权

公司治理结构是建立在出资者所有权与法人财产权相分离的基础上，有关所有者、董事会和高级执行人员即高级经理人员三者之间权力分配和制衡关系的一种制度安排和运行机制，表现为明确界定股东大会、董事会、监事会和经理人员职责及功能的一种企业组织结构。从本质上说，公司治理结构是企业所有权安排的具体化，是有关公司控制权和剩余索取权分配的一整套法律、文化和制度性安排。

公司治理结构存在两类机制：一是外部治理机制，即产品市场、资本市场和人力市场等市场机制对企业利益相关者的权力和利益的作用及影响；一是内部治理机制，即企业内部通过组织程序所明确的所有者、董事会和高级经理人员等相关利益者之间的权力分配和制衡关系。

可见，公司治理结构的内涵具有多样性：其一，公司治理结构是一种经济关系、治理结构的各方有各自的经济利益，并且是以公司法和公司章程加以保障的；其二，公司治理是一种契约关系，包括股东与董事会之间的信任托管关系，董事会与经理人之间的委托代理关系；其三，公司治理结构是一种制度安排，要求各方遵循公司法和公司章程的制度规定行事；其四，公司治理结构是一种权力制衡机制，公司股东具有出资者所有权，董事会具有法人财产权，经理人具有法人代理权，监事会具有出资者监督权，各方相互、相互制约，共同推进公司有效运作。

关于世界上的公司治理模式：一种典型的分类是莫兰德给出的“二分法”，即以美、英、加等国家为代表的市场导向型模式和以德、日等国家为代表的网络导向型模式；另一种是根据监控主体的不同所作的“三分法”，即家族监控模式、内部监控模式和外部监控模式。WWw.0519news.CoM下表是对公司治理结构模式的特点描述。

尽管公司治理结构有各种不同的划分和不同的模式特点，但作为公司经理人所具有的法人代理权却是基本一致的，一般都具有：接受董事会授权代理对内事务管理的经营指挥，对外有诉讼方面及诉讼之外的商业代理权限，这种经理人的法人代理权包括代理管理权、代理指挥权、代理诉讼权和签约权。

公司治理结构模式的特点描述

模式

项目

家族监控治理模式

内部监控治理模式（网络导向型模式）

外部监控治理模式

（市场导向型模式）

股权结构和资本结构

股权集中，主要控制在家族手中，负债率较高。

相对集中，法人相互持股，银行贷款是企业的主要筹资渠道、负债率较高。

相对分散，个体法人持股比例有限，证券市场筹资是企业的主要资金来源，负债率较低。

外部市场的作用

市场体系不完善，几乎不依赖外部市场。

很少依赖外部市场。

各类市场发达，对市场依赖程度很高。

法律的作用

家族内部协商解决问题，几乎不依赖法律。

股东成员间协商解决问题，较少依赖完备的法律保护。

主要依赖完备的法律保护。

决策方式

个人决策或家庭决策。

倾向于集体决策。

倾向于个人决策。

对企业家控制权的激励约束

企业家的激励约束基本不是问题，以血缘为纽带的家族城流内的权力分配和制衡。

董事会的直接监督约束作用明显，银行实际参与监控，内部经理人员流动起着一定控制作用。

活跃的控制权市场发挥着关键的激励约束作用，外部经理人市场的有效运作对业绩不良的企业家产生了持续的替代威胁。

文化特征

集体主义

个人主义

二、会计本质：一种契约的集合作

关于会计的本质，从产权理论和现代会计实践的角度看，是一种契约的集合体。即：公司管理层（含会计）与所有者、债权人、资本市场、社会等各方的契约关系的集合。

1．会计工作空间范围，即会计主体由“契约”构成。

依据产权理论和制度经济学的理论，企业的本质是对合约签订人起制约作用的长期合约的集合，会计主体本质上是将出资者的财产通过订立契约组织起来，所有的会计活动都被限定在这些订立的契约当中，并服从于这些契约。

2．会计契约成立的基础是“财产权利”，包括财产所有权及其派生的各种权利。因为：第一，会计上的任何社会属性直接或间接地与财产权利相关，如任何一个时期的会计都是建立在一定产权关系上，任何一种类型的会计都要维护其特定的产权制度。第二，会计上任何法律法规都要维护财产所有者的各项权利，保护财产权利不受侵害，稳定社会正常的经济秩序和提高经济效率。第三，会计的核算与管理要依据财产权利来进行，如会计上的记录、计算和报告，会计信息的披露，会计监督职能的发挥等。第四，会计上各种受托责任合约的签订与解除要依赖于财产权利，以财产所有权为基础，并将财产所有权所派生的各种权利在不同的人员之间进行分解，使不同的人员各司其职，各负其责。第五，会计上众多约定俗成的会计规范，其背后都是对财产占有及分配关系的反映，都是对以财产所有权为基础所引起的经济业务处理。

3．会计工作的任何秩序均来源于契约。会计工作受到多方契约的约束，既要执行国家的有关法律法规方面的契约，又要执行与财产所有者、经营者等多方面所签订的契约；另外，还要保证其他的经济契约在会计上的执行。会计正是由于契约的存在和执 行才保证了财产权利的行使和正常的秩序。

4．会计工作的目的在于履行和解除契约。无论是决策有用学派还是受托责任学派，如果从产权理论和制度经济学的角度看，会计工作的目的在于履行和解除契约。这是因为，企业是契约的集合体，而会计是契约集合体的重要组成部分。契约的实质是信息，会计信息不仅是契约当事人订立的基础之一，其本身是构成契约的一个因素，而且还是监督契约执行和评估契约执行结果的手段。

三、会计体制的选择：一个与公司治理结构相适应的框架设计

会计研究成果表明，会计体制的选择思路大体有：会计人员派出制论、回归企业论和会计人员论。公司治理结构作为一种契约关系，存在两个层次的代理关系：股东会与董事会之间的信任托管关系；董事会与经理人之间的委托代理关系。在这两个层次上，会计属于委托代理关系中的内部层次，这一委托代理线路可以表述为：

出资者——董事会——经理人一一会计人员

在这系列代理关系中，只有经理人员与会计人员之间不触及产权关系，因而会计人员应站在企业立场上为企业尽职尽责。问题在于，企业属于谁呢？

传统的观点认为，企业的宗旨是：股东是所有者，经理必须为股东的利益最大化服务。会计作为企业内部管理的重要机制，其立场自然要符合企业的宗旨，会计人员应从所有者的利益出发，服务于所有者的需要，提供有关代理人行为及其后果的信息，以便于所有者考评代理人的“财产经管责任”。这种观点就是传统的“股权至上”，即出资者在企业中投入了大量的专用性资产，并且这些资产是可抵押的，如果企业出现财务危机，首先遭受损失的便是专用性资产，出资者是风险的承担者，自然应该拥有全部剩余索取权和控制权。可见，按照“股权至上”观点，一个必然的推论就是：有效率的公司治理结构只能是“资本雇佣劳动”或“股东”式的单边治理结构。然而，在现代“公司社会”中，大量处于统治地位的公司（有限责任公司和股份有限公司等）恰恰是偏离“股权至上”的逻辑。从理论上说，出资者购买股票，成为公司的股东，其资本所有权就转变为股权。股权是公司赋予股东的权利，无论适用范围还是自由度都大大弱于原先的资本所有权。这意味着所谓股东对公司的绝对权威是不存在的，因为股权的运用受其他利益相关者的制约。再者，出资者投资形成的资产与债权人的债权，以及公司营运过程中的财产增值和无形资产共同组成公司的法人财产，公司凭借法人财产获得相对的法人财产权，由此得以成为人格化的永续的法人实体。因此，公司的目标只能是确保法人财产的保值与增值。那么，谁享有法人财产的收益呢？是那些投资于法人财产的利益相关者，包括股东、债权人、经营者、工人等。因而公司应归利益相关者共同所有，他们通过剩余索取权的合理分配来实现自身的权益，通过控制权的分配来相互牵制、约束，从而达以长期稳定合作的目的。也就是说，有效率的公司治理结构是利益相关者共同拥有剩余索取权与控制权，并且对每个利益相关者来说，相应的两种权利用职权都是对应的。这就是经济学家所称的“共同治理”。见下图“公司治理结构的利益相关者模型”。

以上表明：会计的企业立场是必然选择，为相关利益者服务是其正确的立场定位。具体到会计体制的设计，则必须根据企业的性质、相关利益者的性状进行，在我国，尤其要注意国有企业的特殊问题。

1．提供公品的国有企业会计体制。这一类国有企业是指：向全民免费提供约公品（如国防、公检法系统等）和向消费者收取一定费用的准公品（如公立学校、国家政策性银行等）的国有企业。这类企业具有的特点是；盈利目标服从于社会福利最大化目标；垄断（尤其是行政垄断）程度高，以确保规模经济效益、范围经济效益和提高生产效率；市场机制自发调节，未必能实现资源的最优配置。为了确保消费者的权益，抑制人们“搭便车”的行为，国家不仅要对这类企业拥有全部的所有权，而且应由国家来经营。

这种国有国营企业的模式主要特点是：

第一，由筹资（财政拨款或政策性银行的定向低息贷款等）创设提供准公品的企业。国家根据社会对这类公品的实际需求，确定每年的投资额度，在这个总规模下，控制投资项目。

第二，直接任命这类国有企业的负责人，并向负责人提出任期内应完成的目标。向企业派驻国家稽查员和主管部门代表，监督检查企业经营国有资产及指标的完成情况，并解聘无能或失职的企业负责人。

第三，对进入和退出的控制。为确保规模经济效益和范围经济效益、实行严格的进入许可制度，以限制过度竞争造成的资激浪补。同时，对已进入该产业的企业退出权力也加以严格用制，即不准任意停产或转产，以保证准公品的正常供应。

第四，对收入分配的控制。企业的收入照章纳税后，企业的留利比例及留利的使用方向一般由通过企业董事会加以控制，主要部分用于企业的技术改造和扩大再生产，小部分用于职工的福利和奖金将每年对国有企业职工的工资水平提出调整框架，控制工资总额增长幅 度，企业负责人在幅度之内确定工资水平。

第五，控制价格与确定财政补贴数额。根据企业的边际成本状况、正常的盈利水平及消费者的支付能力确定价格，如果企业因此而亏损，则由财政补贴。在这样的国有企业中，会计体制采用“派出制”是适宜的，也是有效的。目前在行政事业单位采取会计人员派出制的成功经验也证明了这一点。 2．垄断性国有企业会计体制。垄断性企业主要指：由生产技术的性质本身决定的自然垄断企业（如基础工业—能源和基本原材料、基础设施）以及在国民经济中具有很强带动作用的支柱产业和高新技术产业。这类企业具有的特点是：经营中要同时考虑利润目标和社会目标；在规模报酬递增的条件下，规模生产能够更有效地利用资源；基础产业投资大、外部效应强、适度超前发展要求高。因此，对这类企业采取国有国控模式比较现实，即不再是企业的直接经营者，而是通过某种受法律保护的契约关系界定与企业之间的权责利关系。主要从社会目标出发，以资产所有者身份对企业的经营活动实行有效的所有权约束，并运用法律、经济、行政手段对垄断企业实行直接或间接的控制。垄断企业在授权限度内自主支配经营权，积极参与市场竞争，在不违背应承担的某些社会责任的前提下，追求尽可能多的盈利。

具体地说，这种国有国控的企业模式主要特点是：

第一，明确所有权主体和所有权的约束方式。一般地说，财政部及国有资产管理部门拥有国有资产的所有权及剩余索取权，并决定对企业财政拨款的支持程度及参股范围。计委调控企业的长期发展战略，国家有关专业部门协调行业内企业的竞争与合作关系，对进入或退出该产业的企业进行限制或调控。国家通过派代表参加企业董事会及任命董事长或决定董事的人选提名，保证国家对企业的控制权。国家还可以通过向企业派驻稽查员、主管部门代表及审计检查，监督国有资产的营运。

第二，国家严格进行业绩考核。垄断性国有企业不仅要追求利润目标，实现国有资产的保值与增值，而且需要满足社会目标。国家作为所有者有必要为企业设置一套企业经营绩效的评估指标体系，即为企业设置在契约期内应具体履行的社会责任及应达到的利润目标。

第三，国家对垄断性国有企业的投资活动进行有效的监督。财政部、计经委等部门通过调控垄断性国有企业的投资项目、投资收益率、投资资金来源来监督和控制企业的投资决策及投资规模，并同时对价格形成进行监督，以保证垄断性企业产品的供给水平与社会的实际需求相一致。

第四，国家对垄断性国有企业财务活动的监督，包括对企业的帐目以及年度预算拥有批准权，对企业参股和变卖资产的决策权，对职工的工资总额拥有批准权等等。国家可以向企业派出稽查人员，督促企业遵守各项财务规章制度，检查企业帐目，给提供企业的有关信息等。在这样的国有企业中，会计体制采用“派出制”，也是适宜和有效的。

3．竞争性国有企业会计体制。这类企业一般不存在进入障碍，产品基本上具有同质性，并以盈利为经营目标。所以这类企业宜完全走向市场（大型企业实行公司化改造、中小型企业实行民营化改造）。公司化改造的核心是通过确立法人资产制度，使竞争性国有企业成为以利润为目标并能自负盈亏的市场竞争主体和法人主体。具体说：第一，政企分开，使资产所有权与行、调控权相分离。根据我国国有企业的具体情况，一般选择国有资产的四层授权经营模式，即：所有权主体行为资本化→国有股控股权分散化→公司产权化→企业内部治理结构高效化。

第二，确立企业的法人地位。公司作为存在的法人，拥有法人财产权，可以占有、支配和使用公司资产，与其他法人或自然人发生各种经济关系，并承担相应的决策责任。

第三，出资者承担有限责任。出资者只以其投入企业的资本额为限对企业债务承担有限责任。一旦企业破产或解散进行清算时，企业债权人只能对企业资产提出清偿要求，而不能直接起诉出资人。

第四，产权的可转让性。一方面，企业法人有权处分企业资产，包括企业产权的转让、企业的兼并和改组等；另一方面，股份可以自由转让。

第五，企业内产权主体多元化。国有企业在进行股份制改造中可吸收其他非国有产权主体入股，不应有资格限制。一般也不对国有股在企业中所占比重做硬性规定。

第六，健全企业的治理结构。通过规范和协调出资人、经营者、生产者之间的利益关系，以及优化企业的生产与组织管理的技术关系，在保护出资益的同时，优化对经营者行为的激励约束机制，提高职工的劳动积极性，解决企业内部人控制问题，增强企业活力。

在这类企业中。会计体制宜采取“企业化（回归企业）”的模式。按我们的理解，目前争论最大的也就是这个问题。人们总是以会计信息失真、财务造假、会计合谋、道德风险、逆向选择和内部人控制等等这样一些现象的存在，权力反对“会计企业化”的改革思路，担忧会计一旦企业化后，以上现象会愈演愈烈，会计作用将荡然无存。这种担忧不能说没有道理，因为我们的会计文化、经济环境、会计人员的水平和职业理念，尤其是国有企业改革的

艰难，确实有不同于国外的特殊国情。但是，如果把以上问题的存在或激化根源归结于会计，试图通过会计体制的转变（如实行会计委派制）来消除这些现象，那就不可取了。试想：会计师事务所很吧，审计合谋的大量案件不是照样存在吗！所以，问题不在会计，关键在于如何营造一个适宜会计生存和发展的环境。除了严格执行会计法规、提升会对人员的职业道德和职业素质之外，更重要的是要做好国有企业治理结构的创新，实现共同治理与相机治理有机结合的治理机制，通过有效的治理结构在各利益相关者的利益矛盾中取得平衡。

第七篇 浅析国有企业财务总监委派制_会计管理体制论文

一、从委托代理理论看国有企业财务总监委派制

所有者与经营者相分离是现代企业发展的内在要求，同时也必然产生委托代理问题。在这种代理关系中，由于所有者与经营者在利益目标、风险态度上并不完全一致，加之经济环境的不确定性、信息的非对称性，经营者很容易为追求自身代理收益而不惜牺牲所有者的利益。因此对经营者受托经济责任的履行情况进行必要的监督与约束是降低代理成本、维护所有者利益的有效途径。

在计划经济体制下，的行政管理职能与所有者职能联系在一起。伴随改革开放后国有企业二十年来“放权让利”、“政企分开”等的历程，经营者逐步获得了充分的自，而在退出对国有企业直接管理的同时，也放弃了以所有者身份对代理人进行产权监督的职能，形成了我国国有企业所有者缺位、经营者越位的独特现象。以至于会计信息失真，国有资产流失现象严重。那么，该如何以国有资产所有者身份实施对代理人的监督与约束呢？财务总监委派制与外部审计一样，也是一种行之有效的监督机制，而财务总监能更侧重于对经理人履行受托经济责任情况的全过程监控。

国家作为所有者，不但需要外部审计人员对财务信息进行验证，进行事后控制，更需要财务总监利用其自身的

会计专业知识，对经营者履行经济责任情况进行事前、事中、事后的全过程控制。所有者与财务总监之间的关系，是以所有者与经营者之间的代理关系为前提的，财务总监的存在，为维系所有者与经营者之间的代理关系提供了保障。WWw.0519news.CoM

二、新《会计法》下应继续推行财务总监委派制

新修订的《会计法》十分强调会计监督。除了规定各单位应建立、健全本单位的内部会计监督制度，还强调对本单位会计资料的外部监督检查，从而构建一个完整的、内外部相互配合的会计监督系统。

实施新《会计法》应该继续推行财务总监委派制。首先，向国有大中型企业委派财务总监是针对现阶段国有资产流失、会计信息失真现状所作的一项制度安排，其目的是为了从会计专业角度对国有企业及其经营者行为进行监督。从目前的实行情况来看，财务总监对于改善会计信息失真、有效防止国有资产流失、保证国有资产保值增值、健全企业内部约束机制起到了很大作用。

其次，财务总监委派制实质上是一种外部会计监督制度。国有企业财务总监由国有资产所有者委派，财务总监经委派进入公司董事会或监事会，属于企业外部人，不参与企业日常经营管理活动。因此，设置财务总监加强了国家对国有大中型企业的外部监督。

再次，财务总监委派制是对会计过程的监督，不仅可以提高会计监督的效果，进行实时控制，而且可以对经营者起到更大的监督约束作用。

新《会计法》第4条明确规定：“单位负责人对本单位的会计工作和会计资料的真实性和完整性负责”。《公司法》第50条规定“经理对董事会负责”，并在行使职权中规定“提请聘任或者解聘公司副经理、财务负责人”。由此可以得出以下结论：要求单位负责人对法律负责，单位其他人员对单位负责人负责；财务负责人、总会计师及其他会计人员由单位负责人任用，属于企业内部人；会计人员在单位负责人的领导下，以提供财务信息的形式服务并参与企业经营管理，他们在组织上、经济上依赖于经营者。因而，可以认为，会计人员不具备监督经营者的职能。

以会计人员为监督主体的内部会计监督，主要是对企业内部经办人员行为的监督。尽管新《会计法》规定，会计人员有权拒绝、纠正不真实、不合法的原始凭证；有权拒绝办理或者按照职权纠正违反法律、制度规定的事项；有权按照国家统一会计制度的规定处置会计事务。这为会计人员履行会计责任提供了法律保护、对经营者有一定的约束作用。但是经济地位决定地位，要由企业内部会计人员来监督其领导——经营者，并不具备有效的操作可行性。财务总监由国有资产所有者委派，属于企业外部人，受所有者的直接领导，工资福利待遇由所有者决定，业绩考核和评价由所有者负责，与企业经营者之间不存在领导与被领导的关系，在企业中具备完全的性。因而，不存在受经理人控制的、与经理人“合谋”的动机，也不会处于受其胁迫的弱势地位。 三、完善国有企业财务总监委派制

1．明确财务总监的职权，防止政企不分。据上所述，财务总监既然是代表所有者派驻国有企业，实施对国有企业经济活动的事前、事中、事后的全过程监督和控制，是否又回到了直接管理而有政企不分之嫌呢？笔者认为，财务总监的职能应与企业的经营分离，不能阻碍企业经营者自的正常实施。因此，必须合理界定财务总监的职责权限，正确处理财务总监与企业经营者之间的合作关系。财务总监的职权主要包括：督促企业执行国家的方针、政策和有关财经法律法规；支持企业会计人员依法行使职权；及时发现和制止、纠正企业违反国家财经法纪的行为和可能造成国有资产损失的活动，必要时可向委派机构报告；督促、协助企业建立健全内部财务、会计管理监督制度；审核企业的财务报告的真实性、完整性；参与审定企业重大经营计划、预算、方案并监督 其执行情况；定期向委派机构报告企业的国有资产运作和财务状况等。可见财务总监制度的核心是加强对国有资产的监督管理，防止企业弄虚作假，违规操作，不是干预企业的正常经营，不会导致新的政企不分。

2．完善国有企业法人治理结构。现阶段，我国国有企业财务总监主要有两种委派方式：一是由董事会委派；二是由国有资产管理部门委派。虽然后者更多地表现为一种行为，但现阶段因为我国相当一部分国有企业属于独资形式，并不存在董事会；就是经过公司制改制后的国有企业，有不少都是董事长兼任总经理，尚未形成股东会。董事会、经理层的制衡机制，董事会没有实际能力担负起委派财务总监的职责。当国有企业建立起较为完善的法人治理结构后，应由现在的机构委派过渡到企业董事会委派。

3．加强财务总监的激励与约束机制。财务总监委派制产生了新的委托代理关系，也会导致“逆向选择”和“道德风险”的发生。我们不能想当然地假设财务总监是完全的利他主义者，可以及时地掌握信息并反馈给委托人。关键在于与解决其他代理问题一样，也要设计一套激励约束机制。财务总监的报酬宜采用固定工资加奖金的结构，不宜采用股票赠与及股票期权等形式。在法律法规中应明确规定，财务总监不得收受受派企业任何经济利益，以及失职的相应法律责任。此外，建立财务总监市场，也可提高财务总监声誉，并有助于降低发生“逆向选择”和“道德风险”的可能性。

第八篇 建立会计人员管理中心的若干问题_会计管理体制论文

2000年7月l日实施的新《会计法》，是我国会计工作建设道路上的新里程碑。从《会计法》的具体内容可以看出，其要旨是解决会计信息失真问题，规范会计行为，明确会计责任主体、责任层次和各自相应承担的法律责任。会计管理工作体制必须适应我国市场经济体制和法人治理结构运行与发展的要求。从我国国情出发，要认真、严格地执行《会计法》，整顿会计秩序，规范会计行为，应先从理顺会计人员管理模式方面寻找突破口，从而使会计工作在市场经济中能充分发挥其应有的作用和职能。

一、现行会计人员管理中存在的主要问题

1．单位会计人员与外部会计环境缺乏沟通。随着经济的发展，企业之间的商业竞争愈来愈激烈。由于商业机密的存在，企业之间的会计人员很少沟通，以前的相互学习取经、相互检查已极少见到；很多企业特别是中小企业的会计工作处于封闭或半封闭状态，不少会计人员对财务会计法律、法规、准则一知半解，不了解先进的会计工作经验，不了解会计发展的新动向，也很难得到部门有关会计管理的指导和服务。

2．会计管理所涵盖的范围不完整。有一些重要的管理内容未能按照规范的程序进行实际管理。比如，会计法明确规定对坚持原则、忠于职守的会计人员予以保护，对违法违纪的予以严惩。而现实情况中，会计人员因履行职责而遭受打击报复的投诉事件或会计人员的违法违纪行为，往往因缺乏规范的处理程序，都不了了之，有法难依，使人难以信服。

3．会计管理没有形成系统性。www.0519news.com各项管理内容相对，自成体系，如会计证管理，会计人员继续教育等，缺乏信息的共享和制约，削弱了管理的总体效能。

4．会计管理体制不适应市场经济的迅速发展。由于改革的深化，投资主体的多元化，受市场支配的会计人员流动机制正在形成，而从事会计工作的人员面广量大，且企业分散，涉及行业多，光靠财政部门目前的力量来管理，难度很大。

以上问题，都急需有一个相对的社会性管理机构如会计人员管理中心，对会计人员进行专门管理，提供指导和服务。

二、构建会计人员管理中心的具体思路

建立会计人员管理中心的目的是要逐步建立起一个能有效保护会计人员合法权益，为行业自律、行业监管服务，激励会计人员自我完善，保障会计信息真实、可靠和社会经济活动规范化的运作。具体包括以下几方面：

1．依法制定具体管理办法。明确会计人员管理中心的职能和管理权限；根据上一级财政部门有关规定，规范管理会计人员有关法律问题的处理，为企事业会计工作创造良好的环境。

2．组建会计人员管理中心，由牵头，以财税部门熟悉业务同志为骨干，为会计人员提供全方位指导、监管和服务。

3．会计人员管理中心作为授权行使对本地区会计人员实施管理的机构，所有持证会计人员不分行业和所有制，应按就业单位税务登记属地向本地区会计人员管理中心登记注册，实行会计人员从业资格的社会化管理。

4．会计人员管理中心管理的具体内容包括：

（l）会计从业人员资格审查。对符合条件并持有会计征的，确认其会计从业资格；对新从业者，审核、确认和发放会计从业资格证书。所有会计从业人员都必须持证上岗。

（2）组织实施会计人员资格年检和综合评价。内容包括职务、岗位变化、奖罚、继续教育、学术论文等。

（3）受理会计人员投诉。受理与会计人员履行职责有关的权益损害事件，做好会计人员的“后台”，为正直的会计人员撑腰，维护他们的声誉和应得的权益，把中心办成会计人员的大家庭，使会计人员能依法行使职权，在企业的经营活动中真正发挥反映、监督、参谋的作用。

（4）为提高会计人员的职业道德水平、业务能力和从业质量提供服务。如：组织实施会计人员继续教育和业务培训；组织会计从业资格证书统一考试，提供培训辅导；组织会计电算化知识的培训、辅导和考试；组织实施会计专业技术职称考试，提供培训辅导；根据财政部门要求，开展会计制度、法规、准则等学习宣传活动及进行社会调研、课题研究；等等。

（5）对违法违纪的会计人员，除按规定提出处罚建议报财政部门外，将违法违纪的情况进行公告，并输入会计人员信息库。 三、会计人员管理中心框架

l．理事会。是中心的最高领导部门，配备专、的相关职位，对中心重大事项进行讨论、表决，并对会计人员的申诉事项作出最高裁决。

2．资格审查和注册登记部。负责会计人员从业资格审查、发证和年检工作。

3．考试部。负责会计证和会计专业技术资格以及可能延伸的其他考试工作。

4．培训部。负责会计专业技术资格考试的辅导，组织会计法规及准则、制度的宣传、辅导，开展会计人员的继续教育及会计电算化培训工作。

5．法律服务部。负责保障会计人员权益的协调和法律诉讼。

6．仲裁部。接受会员申诉及对会计人员违法违纪事件的投诉和举报，开展调查取证。根据管理中心章程和纪律规定，对会计人员的违法违纪行为作出处罚建议报财政部门。

会计人员管理中心的基础工作是：

首先，做到所有会计人员的基本情况进入信息系统。这项工作可分两个阶段完成：第一阶段是 将原会计人员信息库翻版成会计人员管理中心的信息库；第二阶段是将漏登的会计证持证人员及以后的新增人员，在向中心申请注册时，输入信息库。

其次是利用信息库对进入中心的会计人员实行动态管理。为此，需做好三方面的工作：一是信息内容完整。会计人员注册信息采用ic卡，内容包括姓名、会员号、身份证、工作变化情况、继续教育情况、奖惩情况等。二是信息记录及时。年检时，会计人员需填写情况登记表，对变动情况作特别说明。三是信息管理规范。会计人员跨区、县、省调动，需办理转会或重新登记。

四、会计人员管理中心的制度建设

严格和规范是中心的命脉。为此，必须强化管理赖以实施的各项制度。主要是：

1．制定会计人员注册登记制度。规定注册登记的条件、申请的程序和手续、申请材料的要求等。

2．制定会计人员年检制度。规定年检的时间、内容及达标要求，对不同职务（职称）的会计人员在年检内容上可提出不同的要求，还要规定对年检末通过的政策等。

3．制定违法违纪会计人员处罚办法。处罚等级可分为继续参加业务知识学习、警告、暂停从业和取消会计人员从业资格等。

4．根据《继续教育试行办法》制定会计人员继续教育课程和实施方案。界定中心同培训学校的关系，拓宽会计人员接受继续教育的形式。

5．制定中心经费管理办法。中心的经费主要来源于财政拨款和收取会计人员的年检费、办证费、培训费等。

6．制定保护会计人员权益办法。为会计人员提供就职服务，向会员及社会提供专业咨询服务等。

第九篇 论企业会计政策的选择机制_会计管理体制论文

企业会计政策选择主要产生于两个原因：一是由于经济业务的复杂性使会计政策的具体方法存在多个备选方案，以便管理当局通过会计政策的选择提供真实的会计信息；会计政策的这种灵活性为会计政策的选择提供了空间。二是由于现代企业所有权与经营权的广泛分离导致的委托代理关系，使企业管理当局的“道德风险”与“逆向选择”成为不可避免。会计政策的选择实质上是保护企业管理当局的利益。本文在了会计政策选择的影响的基础上，提出了合理约束会计政策选择的若干建议。

按照国际会计准则委员会的定义，会计政策是指“企业在编报财务报表时所采用的具体原则、基础、惯例、规则和实务”。会计政策选择是指在既定的可选择域内，根据特定主体的经营管理目标，对可供选择的会计原则、方法、程序进行定性、定量地比较，从而拟订会计政策的过程。

一、会计政策选择对利益相关者的影响

实证会计理论研究表明：会计政策的选择权归属于企业管理当局。按照会计政策选择与信息披露的后果可以把会计政策选择分为两类：一类是会计政策选择所产生的最终信息后果将改变公司的内在价值，可以称这类会计政策选择是技术性的。管理当局交易特别性的地位体现了对技术性会计政策选择的主导地位。由于改变公司内在价值会给企业契约的各订约人带来较大程度的风险，管理当局进行机会主义的行为选择的可能性比较小。再加上逐渐规范的会计政策框架使得这部分以技术性为特征的会计政策选择只具有了很可限的可塑性，这说明了管理当局对于这部分会计政策选择操纵空间越来越小。wWW.0519news.cOm另一类是最终信息后果不会影响公司内在价值的会计政策选择，这部分会计政策选择的目的在于通过形成信息屏障而让某些利益集团从信息交易中获利，可以称其为交易性的会计政策选择。其最主要的特点是具有广泛的可塑性，也就是通过会计政策选择会导致最大程度的机会主义。会计政策选择的影响主要表现为：

1．会计政策选择对管理当局的影响。在现代企业中，为了降低代理成本，企业的管理当局与股东之间都签有一定的奖酬计划，主要包括管理报酬计划、分红计划和业绩计划。这些计划都是根据会计信息制定的，管理人员的报酬是随着报告盈利的增加而增加，提高报告收益的现值可提高管理人员报酬的现值。根据实证研究的结果，如果收益低于需要支付红利的最低水平，则管理层存在减少当年收益的动机，即尽可能提前确认“收益损失”，以增加本来的期望利润和分红；如果管理者的分红计划中包括了认股权，那么管理当局则选择能平滑收益的会计方法，以保持其股票价格的稳定增长。企业管理当局对会计政策选择的立场是维护个人收益最大化的企业立场。

2．会计政策选择对投资者的影响。所有权与经营权的分离使“道德风险”与“逆向选择”不可避免。道德风险是指由于市场中的一方不能观察另一方行动的情况，而造成的一方对另一方有关行为的信息不对称。“逆向选择”是信息不对称的另一种类型，是指掌握信息优势的一方利用信息优势来获取超额利润的现象。“逆向选择”的一种表现形式是企业管理当局有动机隐瞒不利信息，因为不利信息会损害他们的名誉，继而降低他们在经理人市场的价值。这将产生两种逆向选择效果：第一，由于投资者不了解管理当局隐瞒信息的具体性质，在缺乏充分披露的情况下，投资者无法区分各证券间的质量差异，因而证券的市场价格就只能反映其平均质量水平；第二，由于管理当局对投资者隐瞒了不利的会计信息，投资者不能客观地评价管理当局的经营业绩，经理市场对经营者的监管能力降低了，经理人员的平均质量水平也相应下降。这两种逆向选择效果均可采用不合理的会计政策选择来实现，在某种程度上保护了业绩不佳的经营者，这种“柠檬现象”必然会影响到投资者的投资决策。

3．会计政策选择对债权人的影响。为了降低风险，债权人通常要求在债务契约中规定一些限制性的条款，比如规定最低限度的流动比率、限制对资产的清理和转移、规定利息保障倍数、限制企业发行新债等。这些限制性条款一般都是依据会计信息订立的，对条款的监督，也通过会计信息进行，这样就使会计程序方法与违约的可能性大小直接相关，从而为管理当局的会计政策选择提供了可能。实证研究结果表明：在其他条件不变的情况下，企业的负债权益率越高，企业管理当局便越有可能选择可将报告收益从未来期间转移至当前的会计政策；如果企业在某种情况下将发生违约行为，管理当局总是会通过变更会计程序或者改变会计方法以避免这种违约行为。实证研究结果证明：企业越是与特定的、基于会计信息的限制性条款联系紧密，管理当局越是可能采用可增加当期收益的会计政策以逃避违约的惩罚。会计政策的选择增加了债权人的契约成本。

4．会计政策选择对的影响。本身是一个利益集团，通过制定各种管制性的规章，将社会资源的控制权转移到自己手中。由于会计信息是制定政策或法规的重要依据之一，这些法规或政策体现的是的意图，在特定的环境中代表的是特定集团的利益，目的是在全社会达 到资源配置最优。实证研究证明：企业管理当局为避免引起机构的注意，利用会计政策选择来保护企业的利益。比如；在其他条件不变的情况下，规模越大的企业越有可能选择那些能够将当期收益递减到下期的会计方法；高风险的企业有可能选择可降低收益的会计政策；资本密集度高的企业具有较高的成本，更有可能减少报告收益。管理当局的这些选择行为会影响的宏观决策，从而增加了成本。

5．会计政策对股票市场的影响。市场价值依赖于投资者对未来股利的信任和对其他投资者信念的信任，会计信息能够影响这两种信任。首先，当会计政策改变了观察的数据，它可能影响股票价格；其次，管理者的报酬可能依赖于股票价格，而股票价格则依赖于管理者的行为。比如，后进先出导致较低的盈利，在资本市场有效时会降低股票价格，从而降低股东的短期财富和管理者的报酬。管理者可能拥有企业股票、股票期权（stock option）或购股证（warrant），这种所有权使管理者获利于企业股票的市场价格。除此之外，对管理者自身业绩的评价也可能部分地依赖于这些股票的价格。管理者可能感兴趣的不仅是企业股票的目前价格，还有它的长期价格，因为契约可能不允许在特定日期前卖出股票或行使股票期权。实证研究的结果认为：会计政策选择具有经济后果，虽然可能不影响企业现金流量，但却能够影响企业的价值及其股票价格。由于股票市场对管理当局利益的直接影响，管理当局可能会用会计政策选择这种特殊的方式操纵收益，目的是通过影响股票市场以实现管理当局的愿望。 二、企业会计政策选择的合理约束

实证会计理论研究表明：会计政策的选择权属于企业管理当局，这一理论基于现代企业所有权和经营权的广泛分离，从而导致委托代理关系出现的现实。管理当局作为资源投入运作的实际操作者，天然具有其他订约体所无法获得的信息优势。由于企业的具体情况千差万别，经济活动又充满不确定性，对于相同的交易或事项，会计准则在规定一种基本处理方法的同时，又规定了至少一种备选方法，提高了会计准则的灵活性和适应性，也使会计政策选择成为可能。企业会计政策的选择既包括某项经济业务事项初次发生时的初始选择；也包括由于客观环境的变化对会计政策的再次选择。会计政策选择的目的使管理当局能够更好地揭示企业的财务状况及经营成果，不恰当或不合理的会计政策选择就是企业盈余管理的表现。为了使会计政策的选择不偏离实际的需要，我们有必要正确认识并进行合理的约束，使管理当局提供的会计信息尽量满足用户的需要。

1．充分披露的要求。“逆向选择”的一种表现形式是内部交易问题，由于企业是会计信息的提供者，管理当局可以利用他们的内部信息进行交易以获取超额利润，一般而言，内部人是不会轻易放弃这种交易机会的。因此，外部投资者就不会视证券市场为公平较量的领域，并有可能撤出，这将使市场萎缩并最终导致证券市场的失灵。为了使市场正常运转：一方面，应该使市场拥有足够多的交易者以使他们中任何人的买卖决策都不会影响证券市场；另一方面，由于内部交易的存在，必须要求管理当局对所提供信息充分披露，以减少内部人员和外部人员的这种信息不对称，减少内部交易的机会，以提高市场效率。充分披露是指为达到公正表达企业经济事项所必要的信息均应完整提供，并使用户易于理解。充分披露原则要求企业对外编制的财务报告应该充分揭示对投资者决策有重要影响的全部经济信息，使投资者能全面了解企业的经营状况和财务成果。

2．所有者的监督。股东对管理当局的约束主要是通过设计薪酬制度以减少管理当局利用会计政策追求自身效用最大化的动机。由于存在监督成本，股东在对管理者实行监督时需考虑成本效益原则，当监督成本过高时，股东宁愿放弃最优化合同，而选择次优方案。同时股东还可采用对企业部分会计政策予以限定，通过降低管理当局会计政策的选择权以维护自身利益。另外由于管理当局始终存在“逆向选择”和“道德风险”倾向，还可通过增加管理者持有公司股份的比例，使会计政策选择与股东利益相一致，同时还应加大外部产权集中化程度，减少搭便车现象，使会计政策的选择向着大股东的方向发展。债权人对管理当局的约束主要是通过不断完善契约内容，来缩小管理者的选择空间、限制选择行为。

3．会计环境的制约。会计环境是指对会计的发展和创新起着影响和制约作用的各种因素。企业管理当局有无必要选择会计政策以及如何选择都受会计环境的制约。比如，通货膨胀时期要求企业选择能够揭示影响程度。防止超额纳税、资产流失的会计政策；市场疲软时期要求企业选择能够促进产品销售、缩短应收帐款回收期、加速的会计政策；社会资金紧缺时期要求企业选择能够降低资金成本的会计政策。另外，公司在不同的发展时期，选择会计政策的指导思想也各有侧重。比如，在对固定资产折旧的处理上，若公司处于成长期，则倾向于采用直线法；若处于成熟期，由于市场竞争加剧，从稳健性角度考虑，企业倾向于采用加速折旧法。会计 政策选择是受环境条件制约并在一定的空间范围内进行的。目前企业选择会计政策的空间范围应当包括公司法、税法、会计法等法律的有关条款，企业会计准则和统一会计制度，国家有关财务会计处理的补充规定，以及有关上市公司财务信息揭示的法规等。而这些法规、政策又是随着会计环境的变化处在不断的发展和完善过程中。

4．规范会计行为。企业会计实务是一项专业性很强的工作，要求会计人员不仅熟练掌握会计核算的业务知识，而且还要了解企业的经营特点和发展状况。经营特点具体包括企业的经营范围、规模、方式、服务对象等，不同经营特点的企业对会计政策的要求也不相同。例如，高新技术产业研究与开发与传统产业采用的会计政策就会不同。由于前者的风险较大，其会计政策的选择要符合稳健性原则；而后者则可考虑市场竞争的需要，适当采用一些“激进”的会计政策。会计人员是会计政策选择的主体，会计人员的选择动机决定了会计政策选择的质量。因此，规范会计行为是为了会计政策的选择有利于会计信息质量的提高，有利于企业目标的实现。

第十篇 对加强民间非营利组织财务管理的几点看法(1)_会计管理体制论文

20xx年8月，财政部、联合发布的《民间非营利组织会计制度》明确规定：民间非营利组织不以营利为宗旨和目的，并要求民间非营利组织应当根据国家有关法律、行政法规和内部会计控制规范，结合本单位的会计特点，制定相适应的内部会计控制制度，以加强内部会计监督，提高会计信息质量和管理水平等。但20xx年发生的牙防组事件，却突显出我国民间非营利组织在财务管理方面的混乱状况，必须引起社会各方的高度关注。 　

一、 当前我国民间非营利组织财务管理存在的主要问题 　

（一） 业务主管单位的领导对民间非营利组织会计制度的执行情况重视不够，监管不力

有的单位领导虽然兼任民间组织的主要领导职务，但对其财务管理不重视，造成了许多开支不符合要求，报销审批制度不规范。由于内部制约机制不完善，导致不少民办非营利组织的“一把手”一手遮天，为所欲为，毫无制约。有的民办非营利组织内部制约机制形同虚设，经费支出不透明，存在使用白条和收款收据等现象，严重违反票据管理制度，一些单位存在着“变相”将经费作为“小金库”福利基金等。 　

（二） 财会管理制度执行不力

一是没有规范的账簿，收入和支出管理混乱。许多民间非营利组织普遍认为盈亏是自己的，做不做账无所谓，有的记记流水账，没有原始凭证，有的甚至连流水账都没有。在收入方面不使用财政监制的“行政事业性收费票据”，而是使用市场上购买的收据收款，或者就像牙防组那样借用牙防基金会的票据收款，以逃避管理；有不少“官办”民间非营利组织还使用财政监制的“收款收据”，以逃避财政部门对其预算外资金的留成和管理，以至使付款企业的费用因票据不合法而不能在税前扣除；还有些组织收了款不给任何收据。wwW.0519news.com在费用的支出方面，虚列公务支出和会议支出，而其中却包含了大量的各项劳务费用，且大量发放补贴、劳务、奖金、过节补助费用，有时从事业支出列支，有时从专项经费列支，且标准不统一，名目繁多，支出随意。

二是成本管理混乱。许多“民办学校”、“校中校”在计算教学成本时，将学校购建教室、校舍的资产成本一次性地计作教学成本。之所以要人为膨胀教学成本，是为了报送物价部门，好让物价部门根据“补偿成本、略有赢余”的原则确定学费收取标准。这也是“非营利”的教育能够演变成“暴利”行业的重要原因。 　

（三）民间非营利组织普遍存在财会人员素质低下的问题

很多民间非营利组织的负责人根本不知道主要负责人的会计责任；部分会计、出纳人员没有会计资格证书，未经岗位培训上岗，对新旧会计制度衔接不清楚，未按照《民间非营利组织会计制度》执行，从而造成了会计账目混乱现象。 　

（四）民间非营利组织的偷税现象严重

一是不按税法要求办理纳税登记与申报；二是账面上不计或少计收入、乱计成本费用，偷逃营业税、城建税、企业所得税等；三是个人（包括出资人和员工）净收入不按税法规定交纳个人所得税。

二、加强民间非营利组织财务管理的建议 　

（一） 严格界定民间非营利组织的性质

目前，许多所谓的民间非营利组织，虽然登记为“民办”，但实质是“官办”。他们和内部的职能部门往往是一套人马、两个牌子，或者由的职能部门指定挂靠在一个直接听命的关联单位，他们利用资源谋求部门和个人利益。在行政事业编制、行政许可、收费限制等行政约束面前他们自称为“民”，而在社会和百姓面前行使权利、收取利益时他们就成了“官”。这是许多所谓的民间非营利组织出问题的主要原因。

根据思路统一、体系完整、结构严密的法规体系，应严格理清官办和民办、公益和私益、营利和非营利的界限。将各种官办的“灰色收入地带”根据其性质分别归位。凡具有行政职能的划归行政单位系列；凡国家出资的公益非营利机构（如官办协会等）划归事业单位系列；凡国家出资的营利组织、或者民间出资的私营组织划归企业系列；只有真正由民间出资的、且受到严格监管的非营利组织（如民办协会、民办学校、民办医院、民管基金会等）才能划归民间非营利组织系列。这样做还有一个好处，那就是能为新《企业所得税法》实施后放开公益性捐赠扣除限制打下科学坚实的基础。

目前，我国规范民间非营利组织的法规主要是《社会团体登记管理条例》、《基金会管理条例》、《民办非企业单位登记管理暂行条例》等以登记管理为内容的法规，不像国家规范企业那样，既有《公司登记管理条例》等规范企业登记管理行为的法规，又有《公司法》等规范企业运作的法规。由于民间非营利组织缺乏运作的法律规范，因此，其行业自律无法进行。

为解决此问题，国家应尽快制定“民间非营利组织法”等法律法规，使民间非营利组织从设立、运作到注销的所有活动和整个过程始终处在一个思路统一、体系完整、结构严密的法规体系之内，从根本上堵塞民间非营利组织运作无法可依的漏洞。 　

（三） 加大有关部门的监管力度，建立健全财务管理制度

根据我国民间非营利组织的有关登记管理条例，在我国成立社会团体，全国性的需要10万元以上的活动资金，地方性和跨行政区域的需要有3万元以上的活动资金；设立民办非企业单位也要有与其活动相适应的合法财产（一般起点为3万元）且需要提交验资报告。但在现实中，有许多登记机关只需要出资人提交存款复印件即可，从而导致民间非营利组织出现“空壳”现象。而对于民间非营利组织的年检，本是监督组织正常运作的一个有力手段，而现实中又多是流于形式。监管的不到位，也是民间非营利组织出现问题的原因之一。

为此，应进一步加大有关部门的监管力度。一是加强工商部门的监管。严格审批民间非营利组织的设立过程。根据设立民间非营利组织法定条件，对从业人员、场地、投入资金等严格把关。年检也要切实地“检”。对民间非营利组织的年检来说，特别要注意检验其非营利性。二是加强物价部门的监管。所谓的非营利，实质是收入与成本费用的关系。因此，物价部门的监管显得格外重要。应由真正的社会中介专业机构核实民间非营利组织的业务成本，上报物价部门，并接受物价部门的监督管理。对弄虚作假者给予重罚，从而保证成本的准确性。在算准成本的基础上，根据“略有赢余”的原则审批民间非营利组织的收费标准，并切实检查落实。逐步改变目前社会上几乎所有的“监管物价”都比“市场物价”更高的奇怪现象。三是加强财政部门监管。如加强对民间非营利组织的监督检查。一是对从业财会人员专业资格的检查；二是对财务部门日常会计核算和财务管理的监督检查；三是对单位负责人执行会计法情况的检查。并根据《会计法》赋予财政部门的职责权限，对会计工作的先进单位和个人给予奖励，对违法违规的单位和个人给予处罚。四是加强税务部门的监管。加强税务登记管理，改变目前民间非营利组织登记率偏低的现状。加强税收征管，改变目前民间非营利组织的大面积漏征现象。加强税务稽查，严格按照《税收征管法》打击偷税行为。　

（四）积极开展对民间非营利组织出资人和管理人培训，使其认真执行《民间非营利组织会计制度》

民间非营利组织的单位负责人应当根据本单位的具体情况和会计业务的需要，设置会计机构，或者在有关机构中设置会计人员并指定会计主管人员；不具备条件的，应当委托经批准设立从事会计代理记账业务的中介机构代理记账。并以《会计法》、《财务会计报告条例》、《民间非营利组织会计制度》、会计工作基础规范和内部制约制度为内容，加强民间非营利组织财会人员培训，提高财会人员的根本素质。同时，民间非营利组织应当严格按照《会计档案管理办法》、《会计基础工作规范》和《内部会计控制规范》的规定，建立健全本单位的会计核算制度、资产管理制度和内部控制制度，以加强本单位的财务会计管理工作，加强内部会计监督，提高会计信息质量和管理水平。 　

[参考文献]

[1] ．《民间非营利组织会计》[m]．：中国金融出版社，20xx．

[2] 张纯．《非营利组织理财》[m]．上海：上海财经大学出版社，20xx．

第十一篇 企业无形资产与会计工作责任探析(1)_会计管理体制论文

一、我国企业无形资产的现状

近期美国《商业周刊》与纽约的国际品牌公司首次联手推出全球最有价值的100个品牌排行榜。位居前10位的依次是：可口可乐(689．5亿美元，以下单位相同)、微软(650．7)、国际商用机器(527．5)、通用电气(424)、诺基亚(350．4)、英特尔(346．7)、迪斯尼(325．9)、福特(300．9)、麦当劳(252．9)和美国电话电报公司(228．3)。以上前10位中，除了第5位的诺基亚为芬兰所有，其余9位均为美国品牌。对这100个品牌，笔者作了个小统计：62个属于美国，其余 38个分别为以下国家所有：德国7个，日本6个，英国6个，瑞士、瑞典、法国、意大利各3个，荷兰2个，英国和荷兰共有 1个，芬兰、韩国、丹麦、百慕大各1个。令笔者遗憾的是，在世界品牌排行榜中，一个

品牌即商标，泛指商标权和企业名称，是企业的无形资产。无形资产是指企业为生产商品、提供劳务、出租给他人，或为管理目的而持有的、没有实物形态的非货币性长期资产。包括专利权、非专利技术、商标权、经营特许权、著作权、土地使用权、商誉等。同各种有形资产一样，无形资产是企业的财富。在一定程度上，无形资产地位比有形资产更重要。因为无形资产能在企业的生产经营中长期发挥作用，使企业获得额外收益。比如品牌价值，它从数量上预见企业未来经营成果的稳定来源。正如排行榜第11位的万宝路老板声称：如果公司遭遇火灾，凭借其巨大的品牌无形资产就可重创一个万宝路。www.0519news.COM品牌价值的数字化，显示品牌所属企业商品质量或服务水平的高低，从而不断获得领先的商品影响力、市场竞争力和稳定的经营利润。以诺基亚为例，今年第二季度业绩斐然：移动通信产业市场占有率世界第一，净销售额73．46亿欧元，同比增长5％。

不仅是品牌，随着市场经济的发展，整个无形资产在我国的地位越来越重要。早在革命根据地时期，虽然战争环境艰苦，但解放区也未忽视无形资产在发展经济中的作用。单以火柴商品为例，陕甘宁边区丰足牌火柴、山东根据地灯塔牌火柴、西安生产销往陕甘宁边区的报国牌火柴，以及晋察冀边区的利民牌火柴，为解放区战胜严重经济困难、争取抗战胜利和全国解放，作出了不朽的贡献。全国刚解放，中国最大的工商业都市上海，首先成立了全国第一家国营商业企业，企业名称是上海第一百货商店。这在当时为平抑物价，为后来国营经济的发展起到了带头作用。解放后十多年，由于计划经济的长期束缚，商品大多实行计划供应，无形资产基本上没有太大发展。十年中，企业无形资产的成长更是遭受了灭顶之灾。直到改革开放的春天到来，才使企业无形资产在全国郁郁葱葱、欣欣向荣。截止到2000年底，在我国注册的有效商标已达到124万多件。其中国内企业的注册商标为101万多件。目前我国专利申请量累计已超过130万件。然而，全国有各类企业600多万家，平均6家企业才有一个注册商标，每5家企业才有一件专利。土地使用权开始成为合资企业不可忽视的无形资产，人力资源无形资产的研究也刚刚提上议事日程。近年来，国内终于有了最有价值品牌排行榜。到2000年底，前 4名为：红塔山(430亿元币)、海尔(330亿元)、长虹(260亿元)、五粮液(120亿元)。45家企业生产的57个产品被评为20xx年中国名牌产品。其中，有9个为百亿元以上销售规模的品牌。中国最有价值的品牌近5年以平均27．4％的速度强势发展。开始显示品牌对市场的影响力。

二、企业会计人员对无形资产工作的责任

对比世界品牌价值，中国品牌遥不可及。对比整个无形资产的使用和核算工作，我国企业均存在较大差距。也需要广大会计人员尽职尽责，努力赶超世界先进水平。

第一、会计部门应当加强企业无形资产的宣传工作。(会计法)规定了会计核算的业务事项包括“财物的收支、增减和使用”。但 1993年7月1日实行会计改革之前，企业会计科目表上甚至连无形资产的科目都没有。因此，大部分企业的业务人员，对“财物”的理解仅限于让有形资产增产增值，而忽视无形资产的重要性。虽然在一些大企业，比如海尔集团，已经有了专门的知识产权办公室从事无形资产的开发和使用工作，而大部分企业的账簿上根本没有无形资产账户。因此，会计部门应当加强企业无形资产的宣传工作。随着科技不断进步，无形资产在企业资产中的比重将越来越大，国外高科技行业的一些企业甚至超过了有形资产的比例。美国资产评估公司所涉及的无形资产已达23项。而我国明确纳入财务会计业务核算范围的只有专利权(西方财务会计又细分为发明、实用新型、外观设计三项核算)、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权和商誉六项。西方财务会计、我国的外商投资企业会计都将各种具体的无形资产作为一级会计科目。而国内一般企业一直是，就连新发布的统一的会计科目表也只有一个“无形资产”一级科目，连二级科目也未统一设置。这样怎么能有利于企业对无形资产的确认、计价和披露?又怎么能有利于我国企业无形资产的发展?笔者建议财政部：至少应当在会计科目表上在无形资产一级科目下公布其二级科目的统一名称。至少应当将企业无形资产的六项范围扩大。根据企业不同情况，逐步增加企业名称(《保护工业产权巴黎公约》称之为厂商名称)、经营特许权，租赁权、服务标记、货源标记、原产地名称、牌权、人力资源、产品标准号专用权等项目。扩大宣传，增强人们的无形资产意识。

我国加入wto，应当在统一的规则下，充分发挥无形资产的竞争力发展经济，充分利用知识产权的保护力维护企业的权利。比如原产地名称，

一方水土养一方人。宣纸、太湖石、金华火腿、烤鸭、镇江陈醋、高邮鸭蛋，全国各地都有自己的特产和名优商品。各地企业的会计人员都应当宣传无形资产对企业生产经营的重要性；应当通过会计监督和会计决策，促进企业创造自己的原产地域标记；多创造一些本地企业的商标权、专利权和非专利技术。在这方面成为国内知名品牌的海尔集团是一个成功的范例：16年来，海尔累计申请国内专利3039件，且国外专利比例不断增大，海尔家电去年仅出口创汇就达2．8亿美元。美国(福布斯)杂志还将海尔的厨房家电品牌列为全国销售量及市场占有率第六位。

第二，应努力开发企业自有的无形资产。笔者将企业无形资产增加的渠道分成两类--外部渠道和内部渠道。外部渠道有六条：企业购入、投资者投入、债务重组取得、接受捐赠获得、非货币易取得和经营性租得；内部渠道有一条：企业自行开发取得。来源渠道的多样化，为企业无形资产的增加和发展创造了条件。可是，目前企业无形资产的发展除了总量少以外，还存在着一个极不正常的现象，这就是通过外部渠道获得的比例较大，企业自创的特别少。以一个普通的城市包头市的专利权调查资料为例，到2000年底，全市专利申请1395件。该市国有企业251家，乡镇企业、民营企业数量众多，其中大中型企业 59家。企业的专利申请总量只有225件，仅占全市专利申请总量的16．1％。企业生产经营中所需要的专利权和商标权，绝大部分只能依赖于花巨资从企业外部购入或租入；或者只能在国外品牌的名义下从事生产，仅仅获得少量的加工费。其结果大大加重了企业的负担，而且使企业的生产发展和经营利润受到很大限制。再以我国高速发展的汽车工业商标权为例，上海桑塔纳、广州标致、神龙富康、天津夏利等，几乎是清一色的通过中外合资获得的外来商标。目前真正国产化品牌小汽车只有一个--红旗牌轿车。这在强手如林的中国汽车工业中，处于孤立的状态。长此以往，必然动摇中国民族工业大厦的基石，使中国的无形资产发展在世界上难有出头之日。事实说明，努力开发企业自有的无形资产，是企业无形资产工作的当务之急。笔者认为，开发企业自有无形资产是一项具有四要素的综合工程。即：需要法律顾问的指导、知识产权专家的策划、会计工作的资金投入和经济技术人员的辛勤开拓。然而，在目前初级阶段，大部分企业的前两个要素很难在短期内形成自有的无形资产专业层。作为现有的经济管理主力军和无形资产核算的责任人--会计人员，应当好领导参谋，提出合理化建议。可以随时借用社会上前两个要素，充分利用自身的第三个要素，积极调动本单位的第四个要素力量，开拓进取，把自行开发无形资产工作提上企业发展议事日程。

三、无形资产的账务处理规定需要改进

发展企业无形资产制度上应当有所保证。笔者认为，新《企业会计制度》中关于自行开发无形资产入账价值问题的新规定，在一定程度上妨碍了未来企业无形资产的发展。

统观企业无形资产增加的六条外部渠道，尽管取得时的成本确定方法各有不同，但共同的一点是，都按照实际成本计价。这就为企业在未来使用摊销转让无形资产时，提供了较为准确的计算依据。唯有通过内部渠道--企业自行开发所取得的无形资产不是这样。长期以来。不少企业都习惯于将研究与开发费用完全在期间费用中报支。这样的账务处理，实际上是不计算无形资产价值。这是明显的错误。现在，《企业会计制度》的规定则是以大大低于实际成本的价值入账，笔者以为也是错误的。具体地说，该制度第四十五条规定：“自行开发并按法律程序申请取得的无形资产，按依法取得时发生的注册费、聘请律师等费用(以下简称为申请费用--笔者注)，作为无形资产的实际成本，在研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发的人员工资及福利费、开发过程中发生的租金、借款费用等，直接计入当期损益。”“已经计入各期费用的研究与开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，不得再将原已计入费用的研究与开发费用资本化。”笔者认为，这样的规定不合法、不合理、不妥当。说它不合法，是因为它违背了《企业会计准则》中关于“合理划分收益性支出与资本性支出”的原则。因为开发成功的无形资产同固定资产一样是企业的长期资产。其研究与开发费用支出的效益都是与多个会计年度相关的，属于资本性支出，不应当“直接计入当期损益”后就完事。如果一点也不考虑研究与开发费用的资本化问题，是不符合按实际成本计价的，这就是笔者认为的不合理。说它不妥当是指，仅仅以申请费用作为开发成功的无形资产成本价值不准确，这不利于未来对企业无形资产的评估工作。否则，当企业无形资产在转让、投资时，或者整体或部分被收购和被处置时，会造成企业资产流失。

为此，笔者建议财政部对《企业会计制度》第四十五条作一定的补充和修订。建议先将日常的研究与开发费用直接计入当期损益，并在备查簿中作明细登记。应将其第二自然段修改为“已经计入各期费用的研究和开发费用，在该项无形资产获得成功并依法申请取得权利时，对该项无形资产按照备查簿中所登记的实际研究和开发费用、申请费用全部资本化”在会计账务上可分五步处理：1．对平时研究与开发过程中发生的材料费用、直接参与开发人员的工资及福利费，按照日常的费用发生期间，随时计入当期损益；2.对开发过程中发生的外部租金、借款费用，同样随时计入当期损益；3．在备查簿上按无形资产的不同项目，分别明细登记各无形资产的研究和开发总费用；4．对研究开发无形资产，在支付注册费用和必要的聘请律师费时，可直接记入无形资产实际成本账户中；5．对研究开发成功的无形资产，按其在备查簿中所归集登记的研究和开发费用的总金额一次性结转，同样直接记入该无形资产的实际成本账户。

笔者，对自行开发的无形资产，之所以规定只按申请费用计价，是因为考虑到我国会计制度与西方会计制度接轨的问题。美国财务会计准则委员会有一个第2号财务会计准则说明--(研究和开发成本的会计处理)。它要求把专利权的研究和开发成本，处理为其发生期间的费用，而不能资本化为专利权成本。笔者认为：1．这样的处理完全是以企业当前的生产经营成本为开发中的产品承担研究和开发费用。这一点长期以来理论界都有争议。2．我国的会计改革不能盲目进行，而应当考虑我国的基本国情。因为我国只是一个发展中国家，会计制度尚不能完全与美国会计一致。美国是头号发达国家，仅全球最有价值品牌就有62个。而我国是空白，无形资产从总体上看很不发达。会计改革应当实事求是，量力而行，体现初级阶段的中国特色。国家应当准许企业将开发成功的无形资产的研究和开发费用与申请费用一起资本化。至少在几年之内应当这样做(如同加入wto后，外国银行要进入中国，还有一个5年完全准入的保护期限)。以此调动广大企业开发无形资产的热情。否则，会挫伤企业的积极性，限制企业界对无形资产开发、利用和推动有形资产的增值，造成恶性循环。

我国是世界大国，但又是一个无形资产小国。与世界强国相比，

第十二篇 从金融工具会计准则透视欧盟认可IAS／IFRS机制(1)_会计管理体制论文

适应从经济一体化走向一体化的国家间联盟进程的客观需要，欧盟（eu）自20世纪60年代起就致力于内部会计协调，并在不同时期对协调战略作出了富有现实意义的调整。如早期的欧盟会计指令（eu directives），20世纪90年代的会计咨询（accounting advisory forum，aaf）等。但这些协调措施均没有达到预期目的，也阻碍了欧洲内部资本市场的发展，更不适应资本市场的全球化要求。“因此，欧盟必须尽快建立统一的并被大多数证券交易机构认可的会计准则，而此时再在欧盟内部进行会计协调，不仅面临较大的阻力，且成本巨大，在国际上被认可也不得而知。”（赵向东，20xx）

正当欧盟进退两难时，成立于1973年的国际会计准则委员会（iasc）在全球的影响却不断扩大。2000年5月，证券委员会国际组织（iosco）对iasc已完成的40项核心准则中的30项通过了评审，并将其推荐给各国的证券监管机构，iasc所制定的国际会计准则（ias）及其解释得到了越来越多国家的支持和认同。美国证券交易委员会（sec）也将有可能接受ias。这就意味着在国际资本市场上，ias将成为国际公认的编制财务报表的标准，而iasc也可能成为被认可的全球会计准则制定者。WwW.0519news.COM欧盟认识到，要建立自己的会计准则委员会、制定自己的会计准则，成本很高。而基于原则导向的ias与欧盟会计指令之间的差距并不大，较易与欧盟各国的会计相协调。而且，由于欧盟一直积极参与ias的制定及其他活动，ias实际上已经充分考虑了欧盟的利益。①因此，欧盟决定：与iasc合作积极推进会计国际趋同。

欧盟委员会于2000年6月13日发布了题为“欧盟财务报告战略：未来走向”的建议文件，表示打算提交欧洲议会立法讨论，强制性要求在欧盟上市的公司最迟于20xx年采用ias编制合并报表。由此拉开了欧盟接受ias的序幕。20xx年2月，欧盟委员会发布规章草案，拟提交欧洲议会和欧盟部长级会议审查。草案要求所有已在欧盟国家上市的约7000家公司（包括银行和其他金融机构）在20xx年之前按照ias编制合并报表，并建议在20xx年前将这种要求扩展到所有拟在欧洲上市的公司。此外，允许成员国自主决定是否要求本国的非上市公司采用ias编制合并财务报表或单独的财务报表。20xx年3月12日，欧洲议会以492票赞成、5票反对、29票弃权的绝对优势批准了欧盟委员会的建议。同年6月7日，欧盟委员会的规章草案在欧盟理事会上获得通过。紧接着在7月19日，欧洲议会和欧盟委员会在布鲁塞尔召开大会，讨论通过了“关于运用国际会计准则的第1606/20xx号决议”，为ias/ifrs②在欧盟的实施彻底扫除了法律障碍。至此，欧盟正式决定上市公司财务报告采纳国际会计准则。 　

二、欧盟对国际会计准则的认可机制及其特点 　

欧盟对国际会计准则并不是毫无保留、无条件接受的。欧盟委员会在2000年6月的建议文件中就提出了在和技术两个层面建立欧盟的认可机制（eu endorsement mechani），以监督ias在欧盟国家的执行，保证ias能够为欧盟上市公司的财务报告提供一个恰当的基础。在20xx年2月发布的规章草案中建议成立一种新的欧盟机制“评价ias并使它们在欧盟使用获得立法的批准”，该机制通过建立会计监管委员会（arc）在层面上运作，以决定接受还是拒绝国际会计准则的使用。欧盟委员会仿效证券委员会国际组织（iosco）对ias有条件认可的方式而实行了双层认可机制。

第一层次为技术层次，由欧洲财务报告咨询小组（european financial reporting advisory group，efrag）负责。efrag成立于20xx年6月，是一个具有广泛社会基础的，由欧洲会计职业团体、财务报表编制者、使用者、国家会计准则制定机构组成的的民间组织，它代表会计职业界、股票交易所、财务师以及相关企业的利益。efrag的主要职能是：第一，以事前介入的方式与ia广泛接触，积极参与其准则的制定及其他活动，确保ia在制定准则时充分了解和关注欧盟所提出的重大会计问题，维护欧盟的利益。第二，为欧盟委员会接受采用个别国际会计准则提供专业评估与咨询，就是否予以认可和采纳提出建议，同时协调欧盟内部有关使用ias的利益团体的意见。efrag的技术专家组（efrag technical expert group，efrag-teg）则在具体技术层次上给予欧盟委员会有关认可ias的决定和建议。

第二层次为立法层次，由欧洲会计监管委员会（accounting regulatory committee，arc）负责。arc是欧盟委员会根据1606/20xx号法令成立的会计监管机构，由欧盟委员会主席和各成员部门或监管机构派代表组成。efrag负责向arc建议是否在欧盟范围内认可某项国际准则，而arc在立法层次上负责审批efrag提交的采纳建议及具体时间表。如果efrag反对采纳某项国际准则，立法层次也将反对；如果efrag主张采纳，而立法层次予以反对，那么立法层次必须提出并证明其理由，而efrag则必须寻找替代方案。欧盟委员会将根据arc每次会议讨论的结果发布命令采用那些准则。

另外，银行咨询委员会（the banking advisory committee，bac）也在认可程序中发挥了重要作用。bac代表了欧盟金融业的利益，在efrag-teg中具有观察员的身份。报表编制组委会则是bac下设的技术专家组，主要解决具体的技术问题。为了确保银行的利益得到充分考虑，bac就ias中与现有银行业及银行制度中相冲突的部分给欧盟委员会提出建议。最为典型的是其反对实施ias39，所以这项准则到目前还没有得到完全认可。

三、欧盟对国际会计准则的认可程序：以金融工具准则为例 　

不论从上还是从法律上，欧盟都不可能将准则制定权授予欧盟无法施加影响的民间会计准则制定机构，即重组后的ia。欧盟认可ias的程序和机制，反映了其积极参与国际会计准则的制定和修改、谋求对准则的制定权以维护自身利益。这在金融工具会计准则认可和协调中得到了充分体现。 　

（一）早期的金融工具会计准则

国际会计准则中涉及金融工具业务的主要有两项：《ias 39金融工具：确认和计量》和《ias 32金融工具：披露和列报》。对于前者，iasc从1984年就开始探索，对于后者的研究也从1991年就开始了，1995年6月发布了ias32（1996年1月正式生效）。随后，因为证券委员会国际组织（iosco）要求iasc在1998年以前完成一套适用于国际资本市场的“核心准则”。iasc在时间紧迫的情况下于1997年做出了决定，在1998年必须完成一份金融工具确认和计量准则，以便在统一的金融工具准则前使用，这就是《ias39金融工具：确认和计量》。因此ias39自诞生之初就充满争议。20xx年7月，ia宣布启动ias32和ias39修改项目，并成立了ias39应用指南委员会（igc）作为这一领域的咨询机构，该委员会制定了长达200页的《ias39应用指南》。20xx年6月20日，ia发布了《修改ias32和ias39》的征求意见稿，并承认无法对金融工具准则中的问题全面重新考虑，只要存在混合计量基础，金融工具准则势必存在一定程度的复杂性和不一致性。希望通过这次修改能够在一定程度上增加相关指南、消除准则内部的不一致。20xx年3月，ia“首开先河”召开了一系列针对这份征求意见稿的圆桌讨论会，就修改项目的170多份反馈意见同各方进行了深入的讨论。

（二）欧盟对金融工具会计准则的认可

虽然欧盟于20xx年7月通过了第1606/20xx号法令，决定采纳国际会计准则，但在关键的金融工具方面态度一直比较强硬。欧盟会计监管委员会在20xx年7月建议从20xx年1月1日开始采用的具体国际会计准则中，就不包括ias32和ias39。20xx年7月，欧洲财政部长理事会（ecofin）经过讨论后也认为ias32和ias39暂时不适合于欧洲，并建议欧盟委员会敦促ia及时、高质量地完成修改工作。欧盟委员会敦促ia、银行业和保险业“采取更积极的行动，开展更广泛的对话，以取得各方都能接受的成果”。随即，欧洲会计监管委员会通过投票方式一致表决通过采纳除ias32、ias39及相关的解释第5、16、17号之外的其余所有国际会计准则（但不包括ifrs）及其解释公告（sic），并建议欧盟委员会对其加以认可。20xx年9月，欧盟委员会正式批准了所有现有的国际会计准则（ias32和ias39及相关指南除外）在欧洲使用。这样，修改金融工具项目成为国际会计准则项目中最令人瞩目的部分。

除了欧盟同ia在准则制定上的利益之争外，单纯从技术角度，ias32和ias39无论从质量上还是应用的其他考虑上，同欧洲实务界的要求还存在一定差距。欧盟将其排除在外，也是成员国的呼声（法国就向arc提交了他们认为其中存在问题的报告）。

20xx年12月，ia经过理事会上14次讨论后正式发布了上述两项修改后的准则，但修改后的ias39一发布就遭到了欧洲银行、巴塞尔委员会和欧盟委员会的强烈批评，焦点集中在公允价值计量选择权和套期会计问题上。按照修改后的ias39，会计主体有权指定对单项金产或金融负债以公允价值计量，并将公允价值的变动确认为损益，这就是“公允价值选择权”。欧洲央行等监管机构反对这种激进的做法，认为公允价值选择权不应毫无节制地适用于所有金融工具，全面的公允价值计量会被滥用，进而会误导信息使用者。欧盟同ia在金融工具准则方面的矛盾再次浮出水面，也暴露了该准则在技术方面存在一些争议。

针对欧洲央行等机构的反应，国际会计准则委员会基金会（iascf）受托人主席保罗•沃克20xx年2月出面任命了由欧洲金融和监管机构的高级官员组成的、为ia提供咨询的“金融机构相关会计准则欧盟咨询组”，以寻求协调一致。根据欧盟监管机构的意见，ia于20xx年2月21日通过了进一步修改ias39的原则，决定对使用“公允价值选择权”的条件进行限制。ia主席大卫•泰迪（david tweedie）20xx年9月也强调，尽管ia认识到欧盟认可所有ia准则（包括ias39）所面临的挑战，但是对ia准则的部分批准采用，将面临破坏准则内在完整性和一致性的风险，并将使得准则的一致运用面临更多的困难。

欧盟会计监管委员会（arc）20xx年10月1日投票通过了ias39在欧洲的采用，但前提是进行两项修订：1.禁止将公允价值选择权应用于负债。因为这与欧盟第4号会计指令相违背，此项修订具有强制性，要求所有的公司都必须遵循，也希望ia于20xx年12月前予以修订。2.允许对基于投资组合的核心存款的利率套期采用公允价值套期会计。但是，此项修订并非强制性，欧盟成员国可以选择是否遵循。20xx年11月，欧盟委员会采纳arc的建议，在宣布采用ias39的同时，拒绝采用其中关于公允价值计量选择权和套期会计的规定，这一决定后来被人们称为两项“例外”。③欧盟负责境内市场和服务的委员查理•麦克里维希望ia能在20xx年12月份解决ias39的公允价值选择权问题，在20xx年秋季解决套期会计问题，并声称（欧盟）将不惜一切代价避免这些重要问题的拖延。这无疑给ia早日解决ias39有关问题敲响了警钟。随即，欧洲委员会正式表决通过有保留地采用ias39。

针对欧盟的意见，ia于20xx年6月16日发布了对ias39的修改，对公允价值计量选择权做出限制。只有符合以下条件之一的金产或负债才能以公允价值计量，价值变动计入损益：（1）持有待售的金产或负债；（2）用公允价值计量会消除或显著减少计量不一致性的金融工具；（3）包含嵌入衍生工具的混合金融工具（除非嵌入工具无法显著改变相关现金流量）；（4）根据企业管理层管理和评价某一资产、负债组合或资产和负债共同组合的方式，而不是根据资产或负债的性质被指定用公允价值计量的金融工具。

20xx年7月8日，欧盟各成员国在arc会议上全体一致接受了对ias39中公允价值选择权规定的修订。这次，arc已向欧洲议会宣传了修订内容，使之没有做出反对意见。20xx年11月15日，欧盟委员会批准采用ia新发布的对ias39的修改，认可了其中关于公允价值计量选择权的部分，从而迈出了消除金融工具国际准则“例外”的重要一步。同时，修改还得到了欧洲央行和巴塞尔委员会的支持。对于仅剩的套期会计“例外”，欧盟委员会负责内部市场和服务的委员查理•麦克利维表示，将尽快与ia共同寻求有效的解决方案。

20xx年，我国建立了与ifrs“实质性”趋同的企业会计准则体系，“创造了一个既坚持

（一）欧盟对国际会计准则实行双层认可机制，完全是基于自身利益作出的理性选择

在经济全球化的背景下，统一会计准则的应用是大势所趋。但是，国际会计趋同之路漫长，ifrs的制定过程也是利益相关者之间博弈的过程。作为多个国组成的多元利益共同体，欧盟必须确保自己的意见在国际会计准则的制定过程中得到充分考虑。双层认可机制充分体现了欧盟维护本地区利益的出发点和目标，是基于自身利益考虑的理性选择。随着市场经济的不断发展，我国的利益多元化趋势进一步加强。为保障各方利益，我国应充分考虑本国国情，借鉴欧盟的做法，建立相应的机制对ias进行全面的认可。“与欧盟相对比，尽管我国掌握了更大的对国际会计准则的采纳权，但却支付了更高的准则制定成本”（汪祥耀、李连华、姚旻霏，20xx）。因此，我们应该以更加务实的态度，在促进会计准则趋同的基础上，积极参与国际会计准则的制定过程，包括利用ia会议的开放机制增加发言权、积极对征求意见稿提出意见，争取在各个层面上提高我国在ifrs制定中的影响力，以维护国家利益。 　

（二）欧盟的认可程序有一套完整的组织架构，并显示出了高度专业性和广泛性

由于实施ias涉及到成员国各方面的利益，欧盟建立了一套完整的组织架构来进行保障。欧盟委员会在认可程序中居于中心地位，它将iasc制定的ias交由efrag和arc进行研究、审核；同时，又将有争议的内容转给欧盟理事会仲裁；最后，再将认可的ias提交欧盟颁布实行。20xx年10月，欧盟就认可程序又新增了欧洲议会环节。而更为重要的是，欧盟依靠efrag、arc、bac等专业性机构对ias进行评审，而这些机构吸纳了各相关利益集团的专业人士，具有相当的广泛性；各专业机构之间各负其责，又相互制约、支持与监督，在整个认可程序中并无一个拥有绝对权力的机构。即使是在整个程序中居于中心的欧盟委员会，本身对争议也无决断权，而是按既定程序提交欧盟理事会投票表决。欧盟委员会广泛听取、充分尊重efrag的专业建议并提交给arc，授权arc检查ias与欧盟现有的会计基础是否相适应；然后，arc在规定的时间内对此做出报告。efrag在整个认可程序中承担的任务最多，起决定作用，但它也受到来自欧盟委员会、arc和bac方面最多的制约和监督。

目前我国准则的制定并不是直接对ifrs进行逐项认可，而是在制定准则的过程中考虑是否采纳ifrs的相关内容，并通过会计准则委员会在技术层面征询意见、财政部在立法层面负责发布。当前条件下，我国可以借鉴欧盟经验，从相关机构和不同利益集团组织中选派熟悉ias及相关知识和业务的专业人士，组成不同的专门机构，各负其责，既相互支持，又互相制约和监督，从技术、、法律角度对ias进行认可。对于适合我国的应尽可能采纳；对于与目前会计环境不适应的，建议由专业机构研究后找出替代方案。总之，尽管双层认可机制也引发了争论④，但从欧盟与ia就金融工具会计准则协调的艰难历程可以看出，欧盟积极参与国际会计准则的制定和修改，并使其尽可能充分考虑欧盟的利益。这种基于自身利益保护的严格、规范、专业的认可程序和机制值得我国借鉴。　

[主要参考文献]

[1] 赵向东.《欧盟会计协调及其本质》[j].财会通讯（综合），20xx，7：74～75.

[2] 杨顺华，杨海濒，沃夫冈•米勒.欧盟认可国际会计准则程序透视[j].财会月刊（理论），20xx，3：51～52.

[3] 郝振平，卢彬彬.欧盟会计趋同的措施及其借鉴意义[j].现代审计与经济，20xx，3：26～27.

[4] 王军.学习好、宣传好、贯彻好新会计准则，全面提升会计工作在经济社会发展中的服务效能[j].会计研究，20xx，3：3～9.

[5] 财政部会计司.会计国际协调及国外相关组织近期工作动态.会计研究，20xx年第11期至20xx年第3期. 　

注释：①相比之下，欧盟对于美国会计准则并不能施加任何直接的影响。若采纳以规则为基础、详细而具体的美国会计准则，就必须对欧盟内部的会计人员进行大量的培训。

②20xx年3月8日，在布鲁塞尔召开的会议上，iasc基金会管理委员会宣布正式启用重组后的iasc新框架，决定ia从20xx年4月开始运作，标志着1973年成立的iasc已经完成其历史使命。国际会计准则（ias）改称国际财务报告准则（ifrs），由现行有效的ias和新发布的ifrs共同组成。

③由于20xx年《欧盟法令1606/20xx》通过以后，在改组后的ia框架下，ias改称ifrs，由现行有效的ias和新的ifrs共同组成。同时，ia于20xx年12月发布了13项改进后的ias，20xx年发布了4项新ifrs。这导致了于20xx年1月1日采用的ifrs与20xx年的ias发生了较大变化。因此，欧盟会计监管委员会（arc）于20xx年11月30日在布鲁塞尔举行会议，表决通过了采用改进后的ias以及新发布的部分ifrs。

④人们担心该机制会损害ia的性。因为，双层认可机制在要求国际会计准则高质量的基础上，对其最终是否被采纳留有灵活的、足够的回旋空间，以照顾欧盟各利益集团的利益，这可能造成欧盟成员国要求将其观点施加给ia。“如果ia不接受其观点，他们就会认为该ias不适合在欧盟采用。结果是，要么ia屈从于欧盟的压力，性受损，准则的质量下降；要么ia拒绝屈从压力，承担准则被欧盟拒绝采纳的风险”（戴铭川，20xx）。显然，尽管会计标准国际化存在利益之争，但若由于各国利益的无法协调而导致会计国际趋同的进程徘徊，的确是不明智的。

第十三篇 会计师事务所的风险管理_会计管理体制论文

　一、 日趋复杂骤增了注册会计师的职业风险。

审计客体的复杂性，增加了审计人员发表正确审计意见的难度，也是形成审计风险的另一个客观原因。其中，审计客体而临的经济环境的改变与非经济因素的干扰对审计风险也产生重要影响。随着经济市场化的发展，经济环境日益复杂，各种经济组织之间的交易类型、工具不断变化，如企业购并、非货币易、衍生金融工具等，企业规模不断扩大，其中运作也日趋复杂，使审计客体复杂化。由于国内经济体制改革的不乇底性以及文化传统上没有披露的习惯，加上社会上存在减一种权力资本化的现象，伪造、篡改财务信息，蓄意舞弊，很大程度上增加了审计职业风险。

（4）某些资询机构及社会上不法分子与客户相互勾结，伪造成出资凭证及法律性文件，扰乱了会计市场秩序，使注册会计师成为替罪羊和牺牲品。

（5）某些行政主管部门通过对会计师事务所设立各种业务资格证书或“培训上岗”制度，参与对注册会计师待业的管理，损害了会计市场的公平竞争法则，影响了注册会计师行业协会统一监管。

2、会计师事务所内部管理及人员素质方面的原因（1）作为审计主体的会计师事务所及其审计人员整体素质不高，员工的在职培训不足，业务知识及专业水平适应不了业务发展的需要，是形成审计风险的内在原因。审计人员专业技能的不足及实务经验、风险意识的欠缺，使其难以作出适当的专业判断，从而不能把握审计风险。www.0519news.com

（2）现行审计模式存在缺陷。账项基础审计模式与制度基础审计模式关注的重点的差错风险，对舞弊风险、财务困境或经营失败风险则关注较少；而现行审计模式还是建立在制度基础审计之上的，尚未有完整的方法体系来防范和化解因舞弊、财务困境或经营失败而导致的审计风险。在扣样审计中，审计人员不可能完全肯定把握所抽取的样本总有差错存在的可能性。

（3）部分会计师事务所质量控制机制不健全。部分会计师事务所存在业务经营上的“短期化”行为，没有建立严格的业务质量控制机制，缺乏长远经济利益的驱动及品牌意识，不能正确处理经济利益与业务质量的辩证关系，难以主动保持其审计服务的高性，影响了执业行为的规范和业务报千的质量。

由此可见， （3）取得新业务或客户的难度更大；

（4）付出处理索赔或争执的代价；

（5）赔偿。

风险管理的内容审计风险是可以识别、估计、评估和控制的，注册会计师要善于识别风险，敢于承担风险，既不能无视审计风险的存在，也不能因为审计风险的存在而怯于承接审计业务，应具备化险为夷的能力。具体而言，就是要逐步建立风险管理系统。

1、树立风险意识对审计风险何时会产生以及可能产生的后果，尽管无法准确预测，但审计人员仍可通过适当的方法将其控制在可接受的范围内。牢固树立正确的风险观念、强化风险意识是防范审计风险的关键。时至今目，某些人仍认为风险意识是一种“软性的”东西，无法把握。在工作中，很多看起来似乎是细小和微不足道的细节，往往会因缺乏风险的洞察意识而酿成差错，招致损失。

2、风险管理机构为从组织上保证风险管理工作的开展，会计师事务所内部应设立风险管理机构，可以称之为“风险管理委员会”。该委员会应由具有高超专业技术、良好职业操守和善于作出正确决策的经理以上的人员组成，人数一般为3至5人，大型会计师事务所可以为5至7个。该机构的主要职责是：在延揽客户时，对潜在客房进行风险评估，帮助决策者甄选客户；在业务执行的全过程中充当“咨询伙伴”，跟进所有重大事项；在报价段，对结果的适当性作出评价。

3、客户甄选客户的素质是注册会计师所面临风险的一个重要的潜力在因素。注册会计师谨慎甄别、选择客户是防范职业风险，避免不必要诉讼事件发生的第一道防线。不但客户在挑选我们，我们也要挑选客户。我们应该远离那些缺乏诚信、正直品格的客户，以赢得社会对我们的信任。

注册会计师在甄选客户时要解决的问题是：这一客户是否存在不可控制的和不可接受的风险？或者说这项业务是否值得开展？大量事实说明，管理当局的舞弊、财务困境或经营失败是导致审计高风险的主要因素。

在判断管理当局是否存在舞弊风险时，应该注重公司管理层和大股东的诚信、声誉及态度，包括公司管理层和大股东的职业道德，所从事行业的特性和合法性，公司的控制环境，是否存在参与舞弊的动机，公司管理层对要求完成的工作的范围和时间安排的态度，公司管理层对重律、会计问题的态度。为此，应当考虑的因素有：公司管理层和大股东对期诈、舞弊所持的态度；高层决策是由某一个还是董事会控制；公司高级管理人员的职位或报酬是否因为公司财务绩效等因素而受到威胁；公司是否急于达致电盈利目标；是否存在重大内控缺陷；公司过去的声誉如何等等。

在评估客户的经营风险时，应该取得潜在客户的财务状况及其未来发展前景的有关住处还要关注整个商业环境、客户所从事的行业以及在行业中的地位等。

对客户甄选首称应系统地收贪婪信息，然后根据信息对潜在客户涉及的风险进行评估，采用哪种风险评分的形式，最后是由风险管理委员会作出同意或否定的决策。风险评分高并不一定意味着应该否定这一客户，要作出判断的是：是风险过高而解除客户关系，还是可以采取专门的风险预防措施来处理存在的具体问题，从而继续发展与客户的关系。应当引丐注意的是，以考虑客户与原会计师事务所之间的关系为出发点是明智之举。许多国家认为，注册会计师在接受客户委托前，先向客户以前聘用的注册会计师就“有无需要注意的事项”进行函证是恰当的做法，尤其是在接受原信誉较好、质量较高的会计师事务所的客户委托时应特别谨慎。

另外，客户甄选并非只是对新客户才适用的，客户更换管理层，陷入财务困境等问题会经常出现，不断对客户进行再评估，确倚客廖的现状符合风险管理的要求是极为重要的。

4、审计方法体系科学的审计方法体系是防范审计风险的基本保证。

目前，我们的审计方法体系是建立在制度基础审计之上的。审计准则强调的也是制度基础审计模式，这是与 以及有关审计风险评估、审计风险控制等方法引入，以弥补制度基础审计模式中对企业内部控制的研究与主体也是不可或缺的。

5、质量控制质量是任何有效风险管理系统中的一个基本要素。审计质量控制规程越严密，审讲风险就越能控制在可接受的范围之内。由于审计风险的客观存在，迫使审计职业界针对审计风险产生的根源，不断完善有关的审计准则。当然迫使各会计师事务所为了自身的生存与发展而完善有关的审计质量控制规程。

制定一套完整严密的审计质量控制规程，并促使审计人员遵照执行，可据以识别、估计、评估和控制审计风险，遂以保证会计师事务所的质量和信誉。

a、全面质量控制包括职业道德原则、专业胜任能力的标准、审计工作委派方式、审计过程人员的督导要求、专家咨询的合理利用、业务承接的必要考虑以及审计质量规程的监控程序等政策的厘定。

b、审计约定项目全过程的控制审计业务约定书的签订——审计计划的拟定和批准——审计项目的时间、费用控制——重大疑难问题请示报告——审计过程的指导、监督和复核——委托单位管理当局声明书的获取——审计小结的撰写——审计报告的签发与修订之审批，各个环节均应建立相应的控制程序。

c、三级审核程序详细审核——对工作底稿技术上的准确性和完整性进行审核，通常由外勤主管负责。

一般审核——对审计工作从整体上审核是否允当，通常由项目负责经理实施。

重点审核——对一般审核足够与否予以评估，并就所有重要审计领域实施特定的审核程序，通常应由项目负责合伙人进行。

6、员工素质会计师事务所员工的素质与风险管理息息相关。在会诸行动的整个风险控制的过程中，最大的问题就在于使员工理解因风险管理的需要而实施的行为准则，并认识到这种行为的准则适用于每个人，从而改进他们的行为方式，也就是说没有谁能将风险管理置身事外。因此，员工挑选和培训显得非常重要，它旨在取得足够的技能和能力，即确保员工遵守职业道德准则，具备和维持必要的专业知识和胜任能力。

应明确每一级员工所需具备的特点、能力和属于较为“软性”的个人与交流沟通技能，作为挑选员工的目标，经过适当的面试和测试，判明其专业技能和其它方面是否符合会计师事务所的需要。

员工培训应包括有计划的集中培训和在职培训，除每年针对各级别的员工提供集中培训外，在职培训也是一个重要的方面，员工能在实务中吸取经验，工作的情况及时得到评估和反映，这更易促进员工树立风险意识。

7、责任限制如果出现职业疏忽，须对客户或第三方承担责任时，会计师事务所与客户签订的业务约定书中关于责任限制的条款就显得极为重要。

（1）业务约定书中应明确业务范围，从而避免产生误解。双方一旦约定即应签署业务约定书，包括业务约定条款、业务的具体范围。此外，约定书还应说明公司管理层与会计师双方各自应负的责任以及对执行业务存在的任何固有限制。或者，以上内容可以在业务报告书中详细描述。

（2）在业务开始时就应明确报告的目的和报告许可接受人，同时还应尽量限制任何第三方使用报告中的结论。此外，在签署业务约定书及报告书时，注册会计师还应考虑当客户出现欺诈或提供虚假信息时要心里完全解除承担的责任。

8、风险与报酬如何处理好风险与报酬的关系，直接影响到会计师事务所的生存。一味地追求报酬而置风险于不顾，也许能维持一时的兴旺，但不具有生命力。注册会计师必须解决的是尽量消除可接受风险，同时采取适当措施应付无法消除的风险。其中所涉及的一个要素就是确保其取得的报酬与其准备接受的风险程度相当。

美国vlacom公司董事长萨姆。莱德斯迪在99`上海《财富》发表的一段话对我们很有启示，他说：小心谨慎是对的，但有时太过分了成功的机会就少。你必须要做好准备冒一定的风险，但是一下要是经过深思熟虑的风险。如果把小心谨慎同智悲融合在一起，挑选恰当的风险，加上个人的投入，你就有取得成功的机会。

第十四篇 内部控制环境的研究_会计管理体制论文

[关键词]：内部控制 内部控制环境

银广厦事件在各个相关领域引起了轩然，股民损失惨重，一纸诉状要求赔偿；、注册会计师事务所受到指责，进一步加大对上市公司的监管力度；理论界也对该事件的成因及其引起的经济后果进行了讨论和研究。从昨天的琼民源、红光实业到今天的麦科特、银广厦，股市可谓风波不断，且上市公司造假案件的金额也越来越大，影响面也越来越广。每一种现象的产生和发展都有其复杂的原因，上市公司之所以对制造虚假会计信息乐此不疲，简单说来就是其收益远远大于成本，但是细细加以，我们会发现有很多原因。首先有需求才会有供给，正是市场有对虚假信息的需求才会有上市公司的供给，正如学者刘峰在对红光实业做了案例后，认为现在我国并未确立对真实会计信息的需求制度；其次是上市公司为虚假会计信息付出的代价很小，以前可以说没有，相比之下，对银广厦的处罚是对此类案件最重的；再次是大多数上市公司的内部控制失效，导致权力集中，缺乏制衡等。正是这些因素共同作用，才导致了这一系列的造假案。wWW.0519news.COM本文仅通过对大多数上市公司内部控制环境的现状来虚假信息产生的根源，希望能通过从对内部控制环境的改善和加强方面来遏制此类事件的频频发生。

一、内部控制的发展阶段及其现状

内部控制的理论与实践的发展经历了一个漫长的时期，大体上可以分为三个阶段。

第一个阶段是内部控制的雏形--内部牵制。古罗马帝国宫廷库房采取的"双人记帐制度"，我国西周时期的内部牵制都是内部控制雏形的表现形式。20世纪初期，西方资本主义经济得到了较大的发展，生产关系和生产力的重大变化，促进了社会化大生产程度的发展，加剧了企业间的竞争，加强企业的内部控制管理成了关系企业生死存亡的关键因素。因而一些企业在非常激烈的竞争中，逐步摸索出一些组织调节、制约和检查企业生产活动的办法，即当时的内部牵制，它基本上是以查错防弊为目的，以职务分离和交互核对为手法，以钱、帐、物等会计事项，这也是现代内部控制理论中有关组织控制、职务分离控制的雏形。

第二阶段是内部控制的初步形成--以职务分离、帐户核对为主要内容的内部牵制，逐渐演变成由组织结构、职务分离、业务程序、处理手续等因素构成的控制系统。内部控制的该阶段的发展是随着资本主义经济的发展而形成的。竞争的日趋激烈，使得各级管理人员不得不进行全面企业管理的探索。在泰罗等管理理论的指导下，企业经营管理者从内部牵制原则出发，尝试着组织结构、业务程序、处理手续等方法采取了一系列控制措施，对其所属部门的人员及工作进行组织、制约和调节。至此，控制系统得以形成。

第三阶段：成熟期--内部控制结构。该时期的代表是1988年美国aicpa发布的《审计准则公告第55号》，它以"内部控制结构"代替"内部控制"，并提出内部结构的三要素：控制环境、会计系统和控制程序。这也是我国目前cpa沿用的内部控制结构。

目前关于内部控制最具权威的概念是美国coso委员会在1992年发布的《内部控制--整体框架》的报告中提出的"内部控制是由董事会、经理当局以及其他员工为达到财务报告的可靠性、经营活动的效率和效果、相关法律法规的遵循等三个目标而提供合理保证的过程。"同时提出内部控制包括控制环境、风险评估、控制活动、信息与沟通、监控等五个相互联系的要素。同时指出了内部控制环境是其他因素构建的基础，由此可见内部控制环境在整个内部控制体系中的重要性。

现在我国对内部控制结构的描述与coso的内部控制整体框架的构成要素有差异，后者更强调了管理方面的内部控制，而更少地局限于会计，这也是内部控制概念越来越广，涵盖的内容越来越多的具体体现。目前理论界有这样的争论：是否借鉴coso的关于内部控制的概念体系的争论？就笔者认为，因为现代企业的运营方式和运做环境都发生了极大的改变，财务系统的内部控制和管理的内部控制之间已经相互交织，内部控制就不应该停留在会计系统的内部控制层面上，而应该把两者相结合。同时因为 于控制环境中的缺陷导致会计控制系统的失效。因此，笔者认为当前重中之重是要弥补控制环境中存在的缺陷，正如coso的内部控制概念中所说，内部控制环境是其他因素构建的基础，基础中都存在极大的缺陷，其他因素即使是构建得再完美，也只能起到事倍功半的效果。

coso对控制环境的描述是：内部控制环境主要指企业的核心人员以及这些人的个别属性和所处的工作环境，包括个人诚信正直、道德价值观与所具备的完成组织承诺的能力、董事会与稽核委员会、管理阶层的经营理念与营运风格、组织结构、职责划分和人力资源的政策与程序。

我国cpa对控制环境的描述包括经营管理的观念、方式和风格；组织结构；董事会；授权和分配责任的方法；管理控制方法；内部审计；人事政策和实务；外部影响八个方面。

比较以上两种对内部控制环境的描述，我们可以看出coso更加重了人这个因素在内部控制环境中的作用，而在其他几个方面没有重大差异。由于coso的描述更为贴近现代公司的状况，以下就以其对控制环境的界定，并按各因素对内部控制环境影响的重要程度来我国上市公司控制环境中存在的缺陷。

1、企业核心人员的个别属性和所处的工作环境

随着知识经济时代的到来，信息变得越来越重要，而作为信息的接受者、传递者和使用者的人无疑也变得越来越重要。要深入探讨目前上市公司核心人员的个别属性，需要引入经济学中对人的行为的研究。经济制度建立在人的心理基础之上，任何行为都需要不断的被激励，这种激励可以是物质的奖励，他人的认可，也可以是自我的认可。重要的是一个人必须感到其努力能带来自身福利的变化。为了激励行为者，必须让其能够获得自身的劳动成果，这是市场经济理念的一个基本点。

对上市公司核心人员的个别属性，笔者无法获取可信的资料，因此假定他们都是诚信正直、有正确的道德价值观的经济人。在此假定条件下，他们的经济行为将取决于其所处的环境，所有能影响合理理性的经济人的因素归纳起来也就是激励和约束的问题。正是由于激励与约束的扭曲，使得上市公司的核心人员利用虚假的会计信息在股市上"圈钱"，谋求自身利益的最大化。

2、经营管理的观念、方式和风格

管理当局在建立一个有利的控制环境中起着关键性的作用。下面三个方面的经营管理的观念、方式和风格，可能会极大地影响控制环境：（1）管理当局对待经营风险的态度和控制经营风险的方法；（2）为实现预算、利润和其他财务及经营目标，企业对管理的重视程度；（3）管理当局对会计报表所持的态度和所采取的行动。在不考虑其他控制环境因素的情况下，如果管理当局是受某一个人或几个人支配，那么，以上这几个方面的影响可能会增大。目前上市公司中内部人控制现象很严重，而作为能够控制公司的大股东或者是内部人在缺乏相应的约束下，更容易出现不利于公司长远发展而利于自身利益增长的短期行为。著名经济学家吴敬莲曾经说过 的人员并给予足够的资源，使其能完成所分配的任务，这是建立合适的控制环境的基础。公司职员的胜任能力和正直性在很大程度上取决于公司的有关雇佣、训练、待遇、业绩考评及晋升等政策和程序的合理程度。所谓"高薪养廉"是指公司为防止员工的行为，给高层管理人员提供高薪水的做法。虽然高薪不一定养廉，但养廉一定要高薪。

而我国上市公司有很大一部分是原来的国有企业改制上市的，因此在人员的聘用上或多或少都带有国有企业的色彩，同时也没有完全建立适合本企业的人力资源流转机制，加上外部的劳动力市场存在的约束不力，雇员极有可能产生短期行为。

6、外部影响

外部影响的因素较多，最直接的外部影响来自于有关管理机构实施的监督及提出的要求，这种要求有利于提高企业的控制意识。对上市公司而言，其接受的直接管理机构的检查来自于 决定暂停其股票上市"的规定，但从迄今为止尚无公司因此而被暂停上市的现状看，似乎并无一家公司有"对财务会计报告作虚假记载"的行为。这也说明了尽管有相关法律的规定，但是却不能依法办理，在一定程度上仍然是人治而不是法治，一个无法得到执行的制度，就不具备基本的约束力。从对一系列会计信息造假案的处理中，我们不难看出，不管是对上市公司还是对中介机构，处罚力度都在逐渐增大，当然渐进式的改革是不可能一蹴而就的，制度也是在不断的实践中完善起来的，随着各个方面运做的规范，良好的内部控制环境也就随之形成了。

参考文献：

阎达五 杨有红　会计研究（20xx年第02期） 内部控制框架的构建

朱荣恩　会计研究（20xx年第02期） 建立和完善内部控制的思考

刘 峰　会计研究（20xx年第07期） 制度安排与会计信息质量--红光实业的案例

课题组　会计研究（20xx年第11期） 现代企业内控制度：概念界定与设计思路

赵晓红 财务与会计（20xx年第05期） 我国内部审计的发展趋势

王成秋 王松　财务与会计（20xx年第09期） 董事制度与公司法人治理结构

尚红涛 邓黎阳　财务与会计（20xx年第12期） 企业内部控制制度局限性的理性

a.爱伦.斯密德（美）著　黄祖辉 蒋文华等 译 《财产、权力和公共选择--对法和经济学的进一步思考》

查尔斯.t.亨格瑞 著　《会计学》 （第三版.上）

第十五篇 从会计委派制看会计人员管理体制改革_会计管理体制论文

[摘　要]会计委派制作为防止会计信息失真和国有资产流失的一种新兴的会计人员管理制度,完全改变了原有的会计组织结构。本文通过对其三种模式的深入,力图揭示出隐藏在会计信息失真、国有资产流失等现象背后的本质问题,为会计人员管理体制的改革提供理论基础,构建基本框架。

[关键词]会计委派制;财务总监委派制;受托责任;委托代理关系

随着市场经济体制的建立与发展,企业成为自主经营、自负盈亏的法人,企业负责人的权力也越来越大。在这种情况下,对企业负责人的监督就显得越来越重要。但由于国有企业所有者主体缺位,国有投资代表人不具体,对经营者缺乏必要的监督和约束,导致国有资产流失严重,产生了一些行为。因此,迫切需要建立企业权力约束制度来监督企业负责人的行为。有关部门搞了会计委派制的试点,用以建立会计监督为中心的企业权力约束制度,进行会计人员管理体制的改革,调整和改变会计人员隶属于所服务的单位的现状。本文就此谈一些个人见解,以供探讨。

一、 会计委派制的模式

会计委派制是财产所有者向所属企事业单位统一委派会计人员,并对他们的任免、调遣、考核、奖惩、工资和福利待遇进行统一管理的一种会计人员管理制度。该制度旨在通过加强对会计人员的管理,整顿和规范会计工作秩序,加强会计监督,防止会计信息失真,维护财经纪律,可以称之为一次大刀阔斧的会计人员管理体制改革。对国有企业的会计委派主要有以下几种模式:财务总监委派制、会计负责人委派制、“会计楼”形式。wWw.0519news.cOm

(一) 财务总监委派制

财务总监一般由产权部门选派,通过一定程序进入公司董事会,承担监督国有资产营运、重大投资决策以及审查会计报表等职责,对重大财务收支和经济活动实行与总经理联签制度;财务总监的工资、奖金与所在单位分离,以保证其实行会计监督的性;委派部门对被委派的财务总监定期考核和轮岗。财务总监委派制是国有资产终极所有权与法人财产权分离后保障国有资产管理和营运有序进行的内在要求,是我国产权制度改革到一定程度的必然产物。现代企业制度的显著特点是所有者和经营者分离,其实质是出资者终极所有权与企业法人财产权相分离,从而形成了资产所有者与经营者之间的委托代理关系。由此产生的信息不对称使得经营者权力得不到有力约束,产生了“内部人控制”,引发了一部分代理人利用占有上的优势向委托人隐瞒事实,在企业经营中采取各种方式损害所有者利益,在企业改制及产权流动重组过程中使国有资产流失,自身缺乏长期投资和技术改造的动力,同时财务关系透明度低甚至进行“黑箱操作”。这就要求处于企业约束机制重要环节的企业会计管理从内外结合的整体角度开展会计监督,以规范自身行为,提高企业管理水平。而当前的会计人员在企业经营者的领导下,在组织上、经济上依赖于经营者,违背了顺向监督的原则,使得会计监督只能是企业内部对自身经济活动进行自上而下或自我监督约束的一种内部监督,并不具备监督经营者的职能。财务总监委派制正是顺应了加强外部会计监督的要求,从财产所有者的角度对企业领导行为和企业行为进行财务监督,防止企业弄虚作假、违规操作,以保护国有资产所有者的合法权益。

从以上不难看出,财务总监委派制对于会计人员管理体制改革有着重要的意义。它为国有控股、国有独资企业甚至于民营、中外合资及外资企业提供了一种可以较为有效地克服“内部人控制”问题的监督模式。然而,这种模式却不能解决由于会计的双重受托责任导致的会计人员既代表所有者又代表经营者而陷入两难之地的问题。由于企业财务总监是从企业外部代表企业所有者对企业厂长经理的经营行为进行监督约束,而企业财务人员是在企业内部代表企业经营者进行会计核算、内部控制和理财,它们的职责不能混淆,职能不能相互替代。这事实上使得财务总监相对于经营者及其领导下的会计系统而言属于企业的“外来人员”,是经营者的“异己力量”,极易被架空而不能掌握企业实际经济活动情况;更重要的事,会计人员仍处于经营者的领导下,在组织上、经济上受制于经营者,使得会计人员面对所有者和经营者的利益发生冲突时往往倾向于经营者一方,从而导致会计信息失真现象仍然无法得到有效的控制。

(二) 会计负责人委派制和“会计楼”形式

会计负责人委派制的委派对象主要是财务负责人或会计主管人员;委派部门和企业主管部门联合委派;管理体制是按照“统一管理,统一委派,分职任免”的办法,对委派人员的人事档案、职务晋升、工作调动、专业职称、工资奖励、福利等实行统一管理,但工资福利等的负担形式各地有所不同,大多是按“谁用人,谁负担”的原则由委派单位向用人单位收取服务费。“会计楼”形式是把企业会计从内部分离出去,统一在“会计楼”办公,会计人员编制根据所属企业规模大小确定,一般为3-5人,“会计楼”人员的工资报酬由“会计楼”负责统一管理发放,类似于代理记账的会计委派制形式。“会计楼”由经贸部门管理,主要试行于乡镇企业。

上述两种会计委派制的模式都试图从会计核算的日常工作中保证会计信息的真实和可靠,力图使会 计人员从双重受托责任中解脱出来,在组织上、经济上脱离经营者的控制,从而真实客观地反映和监督企业的经营行为,保证会计信息的质量。但是这一突出的优点也伴随着突出的缺点,表现为:首先,片面追求会计监督的职能,忽视了会计管理职能的发挥。会计作为特定经济主体中整体管理系统的一个特殊的子系统,一方面要为经营者在加强经营管理,确定企业内部激励机制,提高经济效益等方面发挥作用,协助经理履行理财责任和经营责任;另一方面,会计要对企业的生产经营活动进行确认和记录,然后向所有者报告企业的经营状况和理财状况。会计人员从企业中出来增强了后一种职能,却削弱了前一种职能,在这种情况下,会计人员不可能站在企业的角度为企业精打细算,从而有碍于企业———市场主体地位的确立。其次,两种模式均在不同程度上干涉了企业自中的人事权,不符合现代企业制度的要求。

二、 对会计人员管理体制改革的设想

(一) 会计人员管理体制改革的理论来源

通过对会计委派制三种模式的理论,我们可以发现会计委派制实际上建立在两个有歧义的认识上:一是对会计的身份和立场的认识,也就是会计人员应站在谁的立场上,对谁负责?应由所有者来委派还是由经营者来任命?抑或处于地位,既不依附于所有者,又不从属于经营者?二是对会计监督的地位和作用的认识,即会计监督属于企业内部监督还是外部监督?是对企业内部职能部门的监督还是对经营者的监督?如何解除这两种认识的歧义将成为会计人员体制改革的重要课题和发展动力。

目前,对会计人员的地位和立场的看法,大体上可以归结为三种观点:会计人员委派论、会计人员论、会计回归企业论。会计人员委派论提出的前提是由于会计人员出现了“双重身份”,其解决方法是会计委派人员明确其作为所有者代表的身份对经营者进行财务会计监督。会计人员论认为会计是代理关系中的第三者,会计人员的行为不受资源委托者和受托者的影响,只受会计准则的约束。这种观点的错误在于:首先,会计不能超脱于代理关系之外;其次,会计人员要受“公认会计准则”的约束是确定无疑,但准则本身就是在委托者和受托者的影响下产生;再次,一方面要求会计不受双方影响,一方面又要反映双方之间的受托责任,会计人员难以从中找到均衡点。会计回归企业论认为在市场经济条件下,企业会计成为特定经济主体中整个管理系统的一个子系统,会计人员应当协助企业经营者制定财务策略和预算,合理组织筹资、投资,正确进行利润分配,以保证企业经营目标的实现。企业会计在加强企业的经营管理,提高经济效益,帮助经营者完成受托责任方面具有不可替代的作用。

在会计监督的职能问题上,主要有两种观点:一是会计只具有内部监督职能,二是会计既有内部监督职能又有外部监督职能,这也是会计委派制的观点。事实上让会计人员监督其上级———经营者,这显然是不符合监督者与被监督者相分离的原则,也不符合顺向监督的原则。要扭转会计信息失真、国有资产流失以及内部人控制的局面,应该通过对会计的约束机制,强化外部力量对会计的监督,而不是要求会计来监督经营者。

由此,本文试图设计一种会计人员管理体制,可以综合委派论和回归论的要求,而又不陷入论的误区;既能保证对经营者强有力的外部监督又能保证企业的经营效果。也就是说,在加强对经营者外部监督的同时既能解除会计人员的双重身份,又能保证企业经营者拥有完整的理财管理权,使会计人员尽心尽力地协助企业经营者的理财活动,从而保证企业经营目标的实现。

(二) 会计人员管理的模式

1. 财务会计中介化和管理会计企业化

财务会计中介化是指将原隶属于企业,主要从事经济业务的确认、记录、计量和报告等财物会计活动的会计人员,剥离为于企业和之外的“第三者”。它们对委托者(确切地说应该是利益相关者)负责,以会计准则为依据,货币计量企业的经济行为和交易记录,在客观、公正、、规范的基础上,通过提供财务、成本和财产经营责任信息,确认经营者的受托责任完成情况,履行会计反映的职能。中介化以后的会计人员成为类似于注册会计师的财务会计数据处理人员,之所以强调“类似于”,主要基于以下认识:(1)中介化以后会计人员进行会计核算地实体仍是原企业个体;(2)核算的对象仍是原会计核算主体所发生的所有经济业务的价值运动信息,并且实时向企业内部传送这些信息;(3)基于财务会计性质的特殊性,中介化以后的财务与会计之间的契约关系将会相对稳定,从而有别于会计师事务所等中介机构与企业之间颇具弹性的契约关系。当然,人员的需以机构的为前提,中介化后的会计人员可以通过会计公司进行统一领导和管理。

管理会计企业化是指原隶属于企业的从事非财务会计活动的会计人员,应彻底摆脱和企业“双重”管理体制的束缚,实现会计角色的“回归”。使其个人利益与企业的经营效益挂钩,有效运用利益驱动规律,促进管理人员竭其所能对企业整个经营管理活动过程进行预测、决策和监控,为企业管理出谋划策,不断向企业管理当局提供有助于提高经济效益的会计管理信息,以充分发挥管理会计在企业经 营管理中的作用。

后的财务会计核算主体仍然是各个企业个体,原先由企业会计履行的非财务会计职能则分别由企业财务管理机构和管理会计机构分担。财务会计中介机构可以公开对外发布企业财务报告(主要是会计报表及其附注)。企业管理会计机构在实时接收由财务会计中介机构的会计人员提供的财务报告的基础上,进一步兼容并蓄企业内部其他管理信息系统所提供的非货币信息,既可为企业管理提供决策支持,亦可代表企业对外发布企业报告,以满足用户对财务与非财务数据、管理部门对财务与非财务数据的、关于股东和管理部门的信息、公司背景等信息的要求,以弥补财务会计货币计量的不足。企业内部审计机构还可以通过实现对相关管理活动的实时监控和对财务会计信息的事中审计,藉以维护所有者权益。

需要特别强调的是,财务中介化立场与会计论有着本质的区别。前者的会计不是超脱与委托代理关系之外,而是由与经营者的企业内部委托代理关系转为与所有者的企业外部委托代理关系。由董事会委托,对委托者负责,确认经营者受托责任完成情况,履行反映的职能。

2. 建立会计公司的基本设想

会计公司是以建立会计人才资源有限责任或合伙公司为依托,以真实、完整、准确地反映会计信息为基础,以改革和加强会计工作,全面规范会计行为为途径将会计人才全面推向市场,实行社会化管理,逐步建立“公司统管、社会招聘、单位用人、工酬分离、风险执业、行业自律、统管、全面规范”的会计人员管理体制。具体操作如下:

(1) 明确会计公司的性质、职责及其与、行政、企事业单位之间的关系。会计公司是社会中介机构和特殊的企业法人,负责社会会计人才的统一管理,实行自主经营、核算、风险自担、照章纳税。和会计公司是一种引导与被引导、监督与被监督的关系,不存在行政隶属关系;会计公司与现行的会计师事务所是运作、互不干涉、相互监督、共同发展的关系。会计公司在政策及法律、法规允许的范围内进行客观、公正的执业,不受任何行政干预。为了规范会计公司的执业行为,应设立会计公司协会加强行业自律管理。会计公司的主要职责:①依法向社会吸收招聘和为各单位输送合格会计人才,保证用人单位会计工作的顺利进行;②为用人单位搞好会计人员的选派、日常管理、业务指导与培训工作;③负责开展对选派人员在用人单位执业情况的监督检查和业绩考核,保证会计人员依法执业;④配合有关部门做好会计人员的从业资格管理、执业监督检查及后续教育等工作。

(2) 会计公司通过招聘使用会计人员,建立会计行业新的用人机制。一是对现有的在职会计人员,一律取消干部或职工身份,脱离原单位,通过严格筛选后转为会计公司招聘使用;二是今后各院校毕业的财会类学生可直接进入人才市场,由会计公司招聘使用。对被聘用的会计人员,与会计公司依法签订劳动合同,建立“双向选择、公开招聘、竞争上岗、优胜劣汰”的用人机制,彻底打破会计工作的“铁饭碗”,从而增强会计岗位的竞争意识和风险意识,促进会计人员做好会计工作。

(3) 建立用人单位对会计人员的优选机制,明确用人单位与会计公司的法律责任。实行会计人员由会计公司统一管理后,国家应以法律形式明确今后各单位、各部门需要会计人员只能由会计公司提供。同时,赋予各用人单位向会计公司选择用人的权利,允许用人单位根据自身生产经营特点和会计核算特点到会计公司选择自己需要的会计人员,并以协议或合同形式明确会计公司与用人单位之间的法律责任。

(4) 规范会计公司的收入分配制度,调动会计人员的积极性。会计人员实行由会计公司归口管理后,每个会计人员成为会计公司的法定职员,其工资、奖金、劳保福利等一律由会计公司负责。会计公司通过等级考试划分会计人员等级,并结合其资历、综合水平将会计人员的工资划分为不同水平。为了促进会计人员依法执业,可在会计行业建立完善基本工资加风险报酬的分配制度。

(5) 制定合理的收费制度,规范会计公司的收费行为。由于如何确定收费标准对于会计人员是否能真实完整地反映会计信息有着至关重要的意义,为了避免将收费与企业经济效益挂钩而可能产生的会计人员乃至会计公司与用人单位合谋做假的情况出现,会计公司应按照用人单位要求的会计人员的等级、种类和数量计算求得应发工资,并在此基础上加成一定比例,二者之和作为会计公司的收费依据。

(6) 会计人员违法违纪应承担经济责任,严格规范执业行为。凡因会计人员不依法执业而使用人单位受到有关部门查处的,其罚款一律由会计公司和会计责任人共同承担支付;因违法行为给用人单位造成经济损失的,其损失由会计公司和会计责任人员共同承担赔偿责任。

(7) 会计公司的建立和运行需要完整的配套措施:会计公司的推行需要制定相关的法律、法规,规范会计公司的设立和运作;各级会计行政主管部门一是要建立对会计人员、会计公司和各单位违法违纪行为的登记制度、警告制度,二是要建立会计违法违纪个人责任追究制度、会计行业终身禁入制度,三是建立会计人员从业资格稽查制度,定期换岗制度和个人业务档案制度;各财政部门应组建一支精干有力的会计执业监察队伍,强化日常性会计执业监督检查,加大会计监察工作力度;加强财会业务培训和财经法律、法规的宣传教育工作,建立会计从业人员等级考核制度,不断提高会计人员素质,促进依法办事。

综上所述,财务会计通过会计公司的建立和运行实现其中介化立场,履行其反映的职能;管理会计和财务管理回归企业为企业的经营管理服务,并结合审计部门履行内部监督的职能;经营者的行为将受到来自与财务总监、稽察特派员等监督机构的外部监督。这样,便实现了对企业内部监督与外部监督的分离,以及对所有者负责和对经营者负责的立场的单一化。

第十六篇 会计披露变迁的一般分析_会计管理体制论文

[摘要]会计披露起源于簿记，在其漫长的发展变迁中曾先后经历以账簿披露为主体、以财务报表披露为主体以及以财务报告披露为主体等发展阶段。引致这一变迁的根本原因在于会计环境变化所产生的对于会计信息的新需求。

[关键词]会计披露 历史变迁 需求

一、会计披拓的起源判断

利特尔顿 (a．c．littleton)在《20世纪以前的会计发展》(accounting evolution to l900)一书中，提出了系统的簿记产生的七项必要条件叫:书法、算术、私有财产、货币及货币经济、信用、商业以及资本等。我们认为，这些条件同时构成了会计披露形成的基本要件。其中，文字、算术、货币构成了会计披露的技术基础;私有财产、信用、商业以及资本则构成了会计披露所赖以存在的经济基础。尽管在簿记产生以前，信息生产者己经开始向信息使用者传递有关主体的某些信息。例如在古巴比伦，根据 《汉漠拉比法典》，代理商应向商人报送反映价款的契约证书;在 试算表已在欧洲的会计实践中得到广泛采用旧，并在会计披露中发挥着重要的作用。

从16世纪开始，意大利簿记在欧洲国家传播开来。在簿记传人德国之后，德国人结合本国的实际情况，对意大利的会计披露模式进行了改良实践。根据16世纪德国银行家雅各布·富格尔家族的会计马蒂毫斯·施瓦茨撰写的《簿记第一手记》和《第二手记》，可以看出，在富格尔家族的会计披露上采用一种很有成效的方法，他们通过在账户中设置 "余额账户"向使用者传递会计信息，从而取代了意大利人所提倡的"试算表"。WWW.0519news.cOm所谓余额账户，就是用于排列所有总账的借方余额和贷方余额的账户。与试算表的区别在于，"试算表"只是一种验证分类账账户余额正确与否的手段，而 "余额账户"则能够提供会计主体经营损益和财务状况的有关信息。余额账户是会计披露实践的又一重大创新。

荷兰也是较早接受意大利簿记的国家之一。荷兰的会计学者不仅继承了意大利式会计披露的方法，而且还发展了会计披露理论。这主要体现在荷兰会计学者酉蒙·斯蒂文 (simon stivin)所著的《数学惯例法》当中。他在书中列举了题为"德里克·鲁斯的资本状况表"的典型案例。该表将资产与负债并列，并通过期末、期初资本余额的比较，确定会计期间的净收益。与此同时，斯蒂文为了检验资本状况表的正确性，提出应将虚账户的余额进行汇总并编制 "损益证明表"。可以看出，斯蒂文的"资本状况表"和"损益证明表"，已经早备辽现代资产负债表与损益表的基本雏型。他为会计披露方式由账薄主体向财务报表主体转变提供了必要的理论支持。

从16世纪到18世纪，就世界范围来看，会计披露实践虽然先后经历过上述几次转变，但这些都仅仅是对原有账薄披露方式边际的、局部的调整。会计披据实践真正的变革发生于19世纪。在英国产业革命的推动下，企业的组织形式得到创新，出现了大量的公司制企业。这类企业有两个突出的特点:一是所有者与经营者的分离;二是企业作为一个的主体在可预期的未来将持续存在下去。为了实现所有者对经营者有效的监督，同时也是为了解除经营者的受托经营责任，经营者定期向所有者提供会计信息已成必然。与此同时，历经3个多世纪的实践探索和理论准备，已经为会计披露模式的转变奠定了坚实的社会基础。1844年英国颁发了《公司法》，对会计披露的形式--资产负债表作出了明确的规定;随后的1856年修订的《公司法》又对资产负债表的标准格式予以规范，从此，会计披露实践全面进入以财务报表披露为主体的时期。

(二)以资产负债表披露为中心的阶段 (19世纪中叶--20世纪20年代)

在19世纪，会计披露实践是通过会计信息生产者向会计信息使用者提供资产负债表的方式来实现的，当时之所以采用这种会计披露模式，主要是基于以下原因:

1.外部使用者对于资产安全保障的关注。对于任何一个投资者来讲，当他 (她)将自己的资产交付给经营者进行经营时，首先关注的是自己所投人资产的安全性问题，保证投人资本的完整无损是经营者所承担诸项受托经营责任中的核心内容之一。在此前提下，投资者才会进一步考虑资产的收益性问题，这就决定了投资者必然倚重资产负债表所披露的信息； 对于债权人来讲，资产负债表传递着非常关键的关于企业偿债能力的信息，通过比较、流动资产、流动负债、长期资产、长期负债等项目，债权人可以及时获取企业资本结构的有关信息，并对其相应债权的安全度作出评价;对于供应商来讲，通过比较、资产负债表中有关往来项目，供应商可以对企业的信用状况作出评价，进而选择不同的结算方式。

2.对于资产负债表的重视。其一，借助资产负债表实现其征税目的，例如在德国有一段时期的税率就是依据债务额和不动产的相对比率来确定的;而意大利从15世纪开始，在应税财产申报时已经开始使用资产负债表;其二，借助资产负债表加强对企业的管制。为了避免欺诈性破产，1673年，法国颁布了《商事王令》，其中规定企业必须定期编制财产目录，这是较早以立法方式对会计披露进行规范的案例。根据该法令，商人们必须每两年提供一次盘存报告，如果未遵守该要求，就会被宣告破产闷;1857年，德国基于类似的动机了一个法规，要求企业根据簿记原则进行记账，并且要编制年度资产负债表。

3.利益冲突各方对于资产负债表的依赖。众所周知，合伙人与合伙人、债权人与债务人、所有者与经营者、所有者与债权人、企业兼并者与被兼并者之间经常会发生矛盾和冲突。这种矛盾和冲突集中表现为资产计价和财务责任的公平分摊方面。例如合伙人需要借助科学的资产计价实现彼此之间公平合理地分享企业资源并承担相应的义务，所有者需要依靠资产负债表来考核财产受托人在保全、增值投入资本方面所取得的成就，债权人需要凭借资产负债表实现其法律所赋予的优先求偿权，兼并者需要依据资产负债表确定一个合意的收购价格。

4.试算表、余额账户发展的必然逻辑。从总账披露到试算表披露，再到账户余额披露，会计披露方式呈现出这样一个趋势:由账 薄披露到报表披露的渐进转变。我们认为，之所以会存在这种转变，一方面是为了节约会计披露的成本，另一方面，是为了提高会计披露的效率。与此同时，我们应当看到，账户余额披露仅仅向使用者提供了一组数据，它无法披露数据之间的内在联系和其所反映的经济含义。这样，建立在余额账户基础上的依据簿记原理构建起来的能够反映数据之间内在关系的资产负债表代替余额账户就成为会计披露实践发展的必然结果。

在这一时期，尽管在会计披露实践中均以资产负债表为中心，但提供什么样的资产负债表各国却各不相同，概括起来，主要有以下两种模式，即英国模式和美国模式。英国资产负债表的基本结构是将资产列在右方，而将负债与资本列在左方，并且将永久性资本、长期性资产排列在最上端;而美国资产负债表的基本结构是将资产列于左方，而将权益 (包括负债与资本)列于右方，它在方向上保持了与会计方程式和账户余额方向的一致性，这种格式一直保留至今。两种模式的差异导源于资产负债表在两国产生的原因不同，英国的资产负债表基于向广大股东报告受托责任的履行情况而产生，而美国的资产负债表主要以债权人为报告对象，非常重视企业贷款到期的偿付能力。为此，美国的资产负债表将流动资产和流动负债排列在最前面，然后再列示长期资产和长期负债。

应当予以说明的是，生产者向使用者提供的会计信息除了资产负债表本身以外，还包括资产负债表附注，表内项目与珐外附注一起组成资产负债表不可或缺的整体。表外附洼既可用文字说明和数字描述，也可只用文字说明；它可以用来解释或补充说明表内确认的资料，以帮助报表使用者有效理解和使用报表。

(三)以损益表披露为中心的阶段 (20世纪30年代一20世纪70年代)

进人20世纪以后，世界经济中心转移至美国，会计的发展中心随之易帜美国。幼年代以后，美国的会计环境发生了以下重大变化，导致会计披露实践的重心发生位移，由资产负债表转向损益表。

1.企业的主要筹资方式发生变化。迸人叨年代以后，美国企业的主要筹资方式发生重大变化，由银行贷款转变为通过发行股票和长期债券。由于长期证券的安全保障更多地取决于企业的赢利能力，投资者对于损益表的关注就成为必然结果。

2.美国对于股利分配政策的管制。为了防止企业将资产重新计价所获得盈余用于发放股利，美国在叨年代作出规定，企业股利的发放限于经营盈余，严禁将资产重估计价所产生的盈余作为计算股利的依据，这一规定，促使使用者越来越多地关注企业盈利，进而将注意力由资产负债表转向损益表。

3.长期资产在企业资产构成中所占比例的急剧增加。现代化的工业生产离不开大型机器设备的投人，如何将资本性支出调整为收益性支出，以确定己耗长期资产的费用，将会对当期及以后各期损益的形成产生重大的影响。对此经营者、所有者、之间存在较大的分歧，导致大家将关注的目光集聚在有关费用项目上，解决这一问题的有效途径就是在损益表中详细披露有关费用的形成过程及制度依据，以获得有关各方的认可与支持。

4.课征所得税对于收入实现原则的依赖。第一次世界大战以后，所得税逐步发展成为美国财政收人的主要来源之一。为了正确、及时地计算应纳税所得额，美国改变了原来以年初年末盘存余额为基础确定收人的方法，开始在税收实践中推广采用收入实现原则，经营者与税收当局关注的焦点集中于收入确认的时点与金额上。这一变化带来的直接结果就是会计披露的重心逐步由资产负债表转向损益表。

(四)三表披露并重的阶段 （20世纪70年代-20世纪80年代)

20世纪70年代，由于市场的开拓和竞争的加剧，以及持续的通货膨胀等原因，企业经营的不确定性越来越高。在这种背景下，原有的会计披露机制受到挑战。为了提高决策的效率和正确性，避免决策的盲目性，会计信息使用者不仅需要了解企业的财务状况和经营成果，而且需要进一步知道其变化的原因。为了满足会计信息使用者的这一需求，1971年，美国的会计原则委员会 (apb)发表了第19号意见书，指出："关于企业筹资和投资活动以及在一个期间财务状况变动的信息，对财务报表使用者是至关重要的，-所以总括财务状况变动的报表也学须作为每个期间的一个基本财务报表"1971年，国际会计准则委员会 (lasc)公布了国际会计准则第7号，也正式把财务状况变动表作为财务报表体系不可或缺的组成部分。通过该表，会计信息生产者向会计信息使用者传递着以下重要的信息:其一，企业在一定期间财务状况变动及其形成原因;其二，企业在一定期间的理财方式及其效果;其三，企业未来的资金预算计划。至此，会计披露方式进入资产负债表、损益表、财务状况变动表三表并重的发展阶段。随着人们对企业现金流动信息的日益重视，美国财务会计准则委员会（fa)于1987年11月发布了第95号 《财务会计准则公告》，规定从1988年7月起，以"现金流量表"替代 "财务状况变动表"，作为一种新的会计披露方式，与资产负债表、损益表一道向有关信息使用者 传递着有关企业的各种会计信息。

四、以财务报告披蓝为主体的时期

1978年美国财务会计准则委员会（fa)提出了既不违反gaap， 又可扩大会计信息披露的新思路，那就是把财务报表扩大为财务报告。1980年，该委员嘉发表了题为《财务报表和其他财务报告手段》的邀请评论书，详细阐明了财务报表与财务报告的关系。以此为契机，会计披露逐渐进人以财务报告方式为主体的新的发展阶段。之所以会发生这种转变，主要是基于:

(一)会计信息使用者对于会计信息的需求发生了新的变化。随着市场经济深人发展，特别是现代股份制企业和证券市场的日趋成熟，信息使用者对会计披露提出了更高、更严的要求，例如使用者不仅要求披露财务信息，还要求更多地披露非财务信息，如经营战略信息；不仅要求披露定量信息，还要求更多地披露定性信息，如主要指标数据变动的原因；不仅要求披露确定的信息，还要求更多地披露不确定的信息，如金融工具利率和信用风险信息；不仅要求披露历史信息，还要求适度地披露未来的信息，如财务预测报告等等。

(二)会计确认标准的限制使大量有用的信息排除在财务报表之外。凡是进人财务报表当中的会计信息，必须符合gaap的要求并按严格的确认标准予以确认。这些标准包括：(1) 定义，项目要符合财务报表某一要素的定义；(2) 可计量性，具有一个相关的可计量性，足以可靠地予以计量；(3) 相关性，有关信息在用户决策中有举足轻重的作用；(4)可靠性，信息是反映真实的、可核实的、无偏向的。这些标准是现代财务会计核算系统得以运行的有力保障，那些符合这些标准的信息被确认为相应的会计要素并纳人财务报表当中，而那些不能完全满足上述标准的信息则被据弃在财务报表之外。这样，如果我们在不根本改变现行的财务会计运行系统的前提下，又期望能够满足使用者日益增长的会计信息需求的话，出路只有一个，那就是在财务报表之外构造一个全新的会计信息披露系统。通过这一系统将那些于使用者决策相对重要但又不完全满足确认标准的会计信息汇集起来，传递给有关的信息杖用者。

财务报告披露由两部分构成，即财务报表披露和其他财务报告披拓。其中财务报表披露依然居于主导地位，而其他财务报告披露则构成必要的补充。其他财务报告包括辅助资料和财务报告的其他手段，主要向企业外界提供某些相关的但不完全满足会计确认标准的会计信息，诸如社会责任报告、财务预测报告、简化年度报告以及财务状况说明书等。

就财务报表披露体系来说，近10年来，其内部结构也发生了一定的调整，最显著的变化就是对传统损益表的改进。由于市场经济的深入发展，特别是公允价值计量属性在会计实践中的逐步应用，传统的收入实现原则已开始被突破，在一些特殊业务准则中，对某些己赚得但尚未实现的项目已允许作为利得加以确认，如外币折算损益、固定资产重估价盈余、衍生金融工具损益等。但这些利得或损失通常绕过损益表而直接进入资产负债表中的所有者权益部分。这样，既影响了财务业绩信息的明晰性，也不符合损益满计观 (all-inclusive )。为此，自卯年代开始，国际会计准则委员会及英国、美国、加拿大、澳大利亚、新西兰等国的会计准则制定机构纷纷颁布实施了业绩报告准则，要求报告全面业绩。但对如何报告全面业绩，目前各国尚存在较大的分歧。概括起来，主要有三种类型[11]:两表法 (同时提供损益表和第二业绩表)、一表法 (用全面收益表替代传统的损益表)以及权益变动表 (在该表中披露其他全面收益)。为了增进各国全面收益会计信息的可比性，1999年10月，由上述各国和国际会计准则委员会组成的g4+1提出了一份研究报告，建议以 "财务业绩表"( statement of financial performance )来统一各国的全面业绩披露实践。然而，要使该报告最终成为指导各国全面收益披露实践的会计准则，g4+1仍需付出更多的努力。

目前，会计披露领域正在进行着一场新的变革-- 披露手段的创新。借助于现代信息技术，特别是网络技术的发展，会计披露实践逐步由单一的以纸张为介质的会计披露方式过渡到以纸张和网络介质并重的新阶段。这一变革正孕育着一场新的会计披露革命，那就是以实时披露替代定期披露，以个性化会计信息披露替代通用型会计信息披露，以复合数据披露替代财务数据披露。这是信息技术革命的结果，也是会计披露变迁的必然。

五，简要结论

通过对会计披露发展历程的回顾，。我们可以发现会计披露变迁具有以下特征:

(一)会计环境的变化诱致了新的会计信息需 农在这一需求的拉动下，会计披露得以发展。因此，会计披露发展的动因在于不断满足会计环境变化所导致的对会计信息的新需求。

(二)会计披露变迁具有渐进式特征。新的会计披露模式总是发端于原有的会计披露模式，并且是在原有模式边际上连续演变的结果。

(三)会计披露变迁的过程直观表现为会计披露范围、内容不断扩大的过程。由于会计信息生产者与会计信息使用者处于天然的信息不对称地位，生产者不断增加会计披露的信息含量有其逻辑的合理性。问题在于会计披露的范围、内容有没有一个上限?我们认为这取决于两个因素，一是会计披露的成本收益约束，二是会计信息使用者处理会计信息的能力与时间约束。一旦这两个因素有一个不能满足，一味扩大会计披露的范围与内容的实践则可能是低效率的、不可取的。

第十七篇 评会计委派制———兼论我国会计人员管理体制改革的价值取向_会计管理体制论文

摘要:“会计委派制”已成为我国会计人员管理体制的主流观点,并在全国范围推广。认为这一管理模式从理论到实践均存在不足,并提出了建立“立法主导型”会计人员管理体制。

关键词:会计委派制;会计人员;管理体制

会计人员是信息的直接生成者,因此,成为“猫和鼠”游戏双方争夺的焦点对象。在高度集权的计划经济体制下,游戏的制定者———国家(猫)凭借特权直接控制会计人员,并授予他们许多耀眼的桂冠和美丽的花环。游戏参与者———企业(鼠)始终处于严密监控下,虽然解决了信息真实问题,但整个社会运行机制的懒惰、浪费、效率低下等社会垢弊也难免。成熟的市场经济体制中,游戏的制定者根据有效代理制度,制定游戏规则。游戏规则对任何参与者均平等有效,不存在歧视和不公。游戏参与者在游戏规则范围内可以自由发挥。即仅限于确认会计人员从业资格,并不争夺会计人员直接管理权。会计人员的待遇、职业道德等属于微观组织运行机制的内容,由企业自行确认。真实可靠的会计信息是国家进行宏观调控和市场经济健康运行的基础。我国经济运行机制正处于“转轨变型”特殊时期,“猫和鼠”游戏中,“猫”是只小猫,“鼠”却成精。在鼠精们的操纵下,导致了当前我国会计信息严重失真,并影响到国家宏观调控和市场经济的健康运行。会计信息失真严重,会计人员难辞其咎,改革会计人员管理体制亦是必然。目前关于会计人员管理体制改革的主流观点是“会计委派制论”和“回归企业论”。本文以管理学原理为指导,以市场经济体制和现代企业制度为背景,在对会计委派制理性评价的基础上,探讨我国会计人员管理体制改革的价值取向。wWW.0519news.Com

1 会计委派制述评

会计委派制并没有进行严格的学术定义,一般是指由有关部门,包括财政部门、国有资产管理部门和经贸委等部门,向社会公开招聘会计主管、财会机制负责人和一般会计人员,经考核录用后,派到需要进行监控的单位从事财务会计工作。这一制度时下正在不少地区积极试行,如湖北、四川、江苏、重庆等地,并在全国范围内推广。从我国市场经济发展和建立现代企业制度的长远战略来看,“会计委派制”不是我国会计人员管理体制改革的主流价值取向,因为它存在以下缺陷:

1.1 会计委派制违背了现代企业制度的基础和根本要求[1]

建立现代企业制度是我国企业改革的价值取向,的法人财产是建立现代企业制度的基础和根本要求。现代企业依靠的法人财产具有了“的人格”。这种“的人格”使现代企业不服从行威,而服从于市场权威,使现代企业对行政命令产生了“抗逆机制”,以维护单位和投资者的合法权益,进而在现代企业内部形成了一套客观、有效的约束机制和激励机制。现代企业制度最根本的要求是现代企业必须是自主经营、自负盈亏、自我约束和自我发展的法人实体。因此,不能将产生于企业内部管理需要,服务于企业管理,企业有机组成部分之一的职能机构———企业会计与会计机构出去。会计委派制割裂了会计与企业之间天然的血缘关系,与现代企业制度水火不相容,是会计委派制最根本的缺陷。

1.2 会计委派制违背了现代企业制度责任与权利的统一关系,将会计人员置于“两难”的尴尬的境地

衡量一种企业制度是否是现代企业制度,是否符合市场经济体制的要求,关键的一点是看这种企业制度是否体现了现代市场经济体制责任与权利相统一的本质要求。现代企业管理的一般原则认为:一个人或组织不能接受来自于两个以上的命令来源。因此,会计委派制能够实现的前提条件必须是国家与企业的双重领导机制能够协调一致,形成事实上的一个命令源。会计委派制一方面意味着权力结构在很大程度上的外倾化,另一方面意味着动力结构基本内倾化。权力结构和动力结构的脱节,导致了企业会计人员责任与权利的脱节,在现代企业制度下,企业与国家在利益分配、目标、管理等诸多方面存在矛盾,当国家与企业存在矛盾时,委派的会计人员怎么办?倾向国家就可能被“炒鱿鱼”或“穿小鞋”,偏向企业又与会计委派制的初衷相悖,会计人员必将处于两难境地。

1.3 会计委派制与《会计法》立法宗旨相悖,是对会计监督的误解

提出会计委派制的一个重要原因是会计监督乏力导致会计信息失真严重。根据《会计法》,企业内部会计监督作为一种经济监督形式,主要是衡量和评价企业内部其它管理控制行为的有效性。企业内部会计监督的成败并不取决于会计本身,而取决于决策机构对会计的认识程度、利用程度和信任程度,取决于决策机构对会计合理化建议的采用率。根据《会计法》,我国会计监督体系是由司法监督、行政监督、社会监督和企业内部会计监督四部分组成。司法监督主要通过司法机关对违计案件的判决来维律的尊严,保证会计行为依法进行。如对“琼民源”聘用的会计班文绍提供虚假财务会计报告罪的司法判定。[2]行政监督主要是有关机构通过服务和支持等方式约束规范会计行为,这主要体现在对注册会计师的管理监督上。社会监督主要是会计职业人员和自律性组织通过业务活动来矫正会计行为,从而起到维护会计秩序的作用。社会监督的主体是注册会 计师和会计师事务所。单位内部会计监督主要是指会计机构和会计工作在单位“管理层”的授权下,对单位的财务经济活动进行监督控制,对授权“管理层”负责。《会计法》突出了内部控制的要求,体现了单位负责人对法律负责、单位其他人员对单位负责人负责的立法基本精神。形成我国目前会计监督不力的根源在于企业内部监督承担了部分行政监督和社会监督职责,这是一种“错位监督”,这种“错位监督”是使会计人员处于两难境地的根源。为强化会计监督力度进行会计委派是对《会计法》会计监督体系的误解,没有抓住问题的关键和本质。只是一种权宜之计,而非定国安邦的长久战略之策。

1.4 会计委派制实际操作问题

1.4.1 企业会计人员的身份问题

会计委派制意味着会计机构中的负责人、主管会计和会计人员不再属于企业,而是属于或者其职能部门的委派人员。企业财会人员就由企业的“内当家”变成了企业的“外管家”,其工作范畴属企业财务,身份却变成了准国家干部或委派的监督人员。实际工作中,企业的高层管理人员(诸如董事、监事、经理)必然对委派人员怀有戒备之心,要么违背委派初衷,与企业管理人员“同流合污”,要么被架空,认认真真做假账。

1.4.2 委派人员的工资福利等待遇问题

企业经济效益有好坏之分,则其所属的会计人员待遇也应有差异。如果委派人员按原标准执行,则工作相同,待遇不同,不合理;如果按折衷标准进行,则原经济效益好的会计人员不愿接受委派;若委派人员的开支纳入国家预算,统一收取,势必倒退回到以财政代替财务的尴尬境地。若要以行政手段强制“均贫富”,按统一的标准执行,则委派会计人员势必吃“大锅饭”,无法体现“效率优先,兼顾公平”的市场分配原则。

1.4.3 机构设置庞大的问题

会计委派制后,财政部门对会计工作管理变为直接管理,会计人员的考核、提拔、培训、交流、资格认证等都需要有专门的班子和人员负责,原财政部门下属的会计管理机构设置必然增加,不符合是“守夜人”的经济学理念。

1.4.4 委派会计人员业绩考核和考评问题

委派会计人员是由委派单位提供证明,写出鉴定,还是由会计局直接考核;考核和考评采取什么样的措施和方法,考核和考评成绩优秀或不合格的会计人员如何奖惩等问题,很难确定科学的方法与措施。

1.5 会计委派制忽略了以注册会计师为主体的社会监督体系的作用

现代企业制度在客观上要求建立以注册会计师为主体的社会会计监控服务体系。注册会计师作为市场经济条件下不拿薪水的“经济警察”发挥着越来越重要的作用,受到各国的重视和支持。为进一步提高我国国有企业会计报表质量,加强注册会计师的作用,财政部制定发布了《国有企业年度会计报表注册会计师审计暂行办法》,企业1998年的年度会计报表不再实行财政审批制度,实行注册会计师审计制度。[3]

1.6 会计委派制与转变职能相矛盾

在市场经济条件下,对经济的管理由直接管理转变为间接管理。为实现财政监督方式的转变,决定取消在全国范围内连续开展13年的财税物价大检查这种直接监督形式。正如财政部纪检组长金莲淑指出“取消大检查,不是取消或弱化财政监督,而是调整财政监督的方式,更好地履行财政监督职能。”[4]有些人认为强化管理职能就应对会计人员进行委派是错误认识。市场经济条件下,对会计的管理已经转变为间接管理(主要是通过制定会计法规,颁布会计准则;通过对注册会计师审计的支持与约束;对会计案件的审判等手段来完成。)

1.7 “会计委派制”存在的其它问题

1) 割裂了会计核算和会计监督两项基本职能的内在关系:会计的核算与控制职能是相辅相成、不可分割的。没有核算,控制就失去了依据;反之,没有控制,核算就没有真实性。

2) 为加强会计监督对会计人员进行委派,那么,为加强统计监督是否需要对统计人员进行委派呢?为加强国有资产管理与监督是否需要对厂长、经理们进行委派呢?

3) 会计委派制缺乏法律依据,与《公司法》等法律矛盾。

4) 与国际惯例不协调,其他国家没有介入对企业会计人员的管理,会计人员的聘用、职务、待遇、升迁等由企业自行确定。[5]

诚如刘玉延副司长指出的那样,“会计人员委派制”既是理论问题,又是实践问题。它的提出和实践是受一定环境因素制约,不能全盘否定,更不能认为它是灵丹妙药,适合于所有的企业、事业单位。我们认为,“会计人员委派制”仅适合于行政事业单位、中小型国有企业、乡镇企业和村级单位和企业集团对下属企业,不适用于现代企业制度的代表———股份有限公司和有限责任公司以及私营企业、外商投资企业。

值得指出的是:向国有企业委派财务总监,根据《公司法》等相应法律法规应属于投资者委派监事,属于公司治理结构中的监事会范畴,不应属于委派会计人员范畴,有不少同志将两者混为一谈。[6]有关委派财务总监的问题将在审计运行机制中进行研究。

综上所述,会计委派制是高风险的改革方案,不符合我国经济体制改革目标,与建立现代企业制度背道而驰,不应成为会计人员管理体制改革的主流目标,我国会计人员管理体制必须从我国国情出发,根据《会计法》的立法宗旨,建立有 色并与我国经济体制改革相适应的“立法主导型”会计人员管理体制。

2 “立法主导型”会计人员管理体制运行机制新模式

“立法主导型”会计人员管理体制主要包括以下几个方面的内容:

2.1 宏观措施财政部门与其它部门运用立法手段,通过颁布实施统一会计制度和会计准则体系,认定会计人员从业资格等,部门与会计职业团体相结合的宏观会计运行机制。《

会计法》第七条规定:“财政部门主管全国的会计工作。”明确了全国会计工作的主管部门是财政部门。财政部门主管会计工作的手段在市场经济条件下,应是以间接管理为主的“立法主导型”模式。在这种模式下,财政部会计司的主要职责是:

1) 负责制订、完善国家统一的会计制度和会计准则体系,为市场经济体制下会计系统的协调运行创造条件。《会计法》第八条规定:“国家实行统一的会计制度。”实行统一会计制度有利于提高会计信息的可比性,而且按统一会计制度进行企业会计核算,相对比较容易,简单,主要适用于非上市企业;会计准则体系是按会计要素、分经济事项制定,对某个会计要素或经济业务所涉及的定义、特征、确认、计量和披露等进行阐述,主要适用于会计事项复杂,经营规模较大,股票上市交易的股份有限公司。“似应考虑上市公司采用会计准则形式,中小企业采用会计制度形式;”[7]

2) 积极与立法部门合作,完善会计法律、法规体系。市场经济本质上是一种法治经济,为此必须加快会计法律、法规的制定和完善。财政部门应为会计法律、法规以及相关法律法规(如《税法》、《公司法》、《证券交易法》、《商法》、《会计法实施细则》等)涉及会计内容的制订和修改提出建议。通过法律手段对会计工作和会计信息披露加以制约和规范,强化对会计工作的宏观指导,依法惩处违法行为,为会计行业的发展提供服务;

3) 负责我国会计发展的战略性研究,预测我国会计发展的前景和趋势,及时、合理地制订、完善统一会计制度和会计准则体系,尽快解决我国会计研究中理论与实践脱节的矛盾问题;

4) 负责国际会计发展趋势及对策研究,将我国会计与国际会计的发展有机地结合起来,协调好我国会计的本国化与国际化,为加入“ｗｔｏ”后,我国企业和会计行业参与世界分工与合作创造条件。

市场经济体系客观上要求建立司法监督、行政监督、社会监督和企业内部会计监督相结合的监督管理体系。以注册会计师和会计师事务所为主体的社会监督体系,依据《注册会计师法》和审计准则,接受客户委托,、客观、公正地执行查帐、审计和咨询服务业务;财政、审计、税务、银行、证券监管、保险监管等部门应当依照法律、行政法规规定的职责,对有关单位的会计资料实施监督检查(《会计法》第三十三条);各单位应当建立、健全本单位内部会计监督制度(《会计法》第二十七条)。3种监督管理体系相互结合,形成强有力的监督机制。同时,建立司法监督体系,加大对会计违法案件的惩处力度,推动会计工作规范化水平的不断提高。

在市场经济体制条件下,应大力发挥会计职业团体的作用。及地方财政部门对会计工作的管理不可能过细、过多,应大力发挥会计职业团体的积极作用。我国会计职业团体(如 体现市场经济体制宏观调控和微观搞活的基本指导思想。这种管理体制既有利于对全国会计事务的宏观调控,又有利于单位会计工作为单位经营管理服务,实现职能转变,为建立现代企业制度服务;

2) 理顺企业会计与国家财政的关系。建立“立法主导型”会计管理体制有利于财政部门集中精力,从国家宏观调控的角度出发,运用财政杠杆和财政政策,优化资源配置,提高资源使用的经济效益和社会效益,更有利于企业会计在国家的宏观调控下实现自我管理和自我发展,更好的为企业生产经营管理服务;

3) 与国际惯例协调。大多数国家对会计事务的管理,也采用“立法主导型”管理模式;

4) 有利于“抓大放小”;[9]

5) 建立“立法主导型”会计管理体制运行机制与实行会计人员委派制运行机制相比,其改革成本、风险都较小,而且与我国市场经济发展和建立现代企业制度大方向一致,是现实和理性的必然选择。

需要指出的是:此运行模式将游戏规则制定权赋予宏观会计运行机制,而将具体从事会计工作,从属于企业的会计人员的管理权限赋予微观会计运行机制,使企业会计人员回归企业,使会计机构和财务机构等一样,成为企业管理中的一个职能部门,体现企业行为,维护企业利益,这符合现代企业制度运行机制中的游戏规则。

参考文献:[1]　

第十八篇 IT环境下的企业和会计信息系统_会计管理体制论文

摘要：随着it技术的蓬勃发展，现代企业的经营环境发生了剧烈的改 变：全球化竞争市场正在形成，产品生命周期显著缩短。面对it冲击所产生的前所未有的竞争压力和转型需求，企业迫切需要有效地引入和利用it技术，以协助企业的再造与升级。不仅企业的经营方式、管理模式、作业程序、组织结构和内部控制制度得以重新调整，而且会计信息系统也将经历一次在设计目标、体系结构、技术手段和风险控制体系等方面的重大变革。

关键词：　it技术　电子商务　整合　体系结构　会计信息系统

引言：　it的意义：自二十世纪八十年代以来，高科技浪潮席卷全球，人类迈入了全球信息化和知识经济社会， 以网络、通信、信息处理、人工智能、多媒体等为核心的信息技术——it已成为世界经济、 科技发展的制高点。it技术一日千里的发展状况，剧烈地改变着企业的经营环境，为企业带 来了前所未有的不确定性和竞争压力。回顾企业利用it技术的发展历程，从电子数据处理系 统(open systen)的观念发展出的电子商务，都说明了it的意义：在it环境下，企业能否存 续与成功发展，关键在于如何有效地利用it，以协助企业的再造与升级，提高企业的整体竞 争力。而长期辅助企业发展的会计人员，唯有深刻理解it对企业的影响，并且及时导入it技 术以变革会计信息系统，才能有效地协助企业利用it，突破瓶颈与开拓创新。　

一、it对企业的影响　 当it技术如火如荼的发展时，现代企业的经营环境发生了改变，企业的经营管理方式也得到 了更新。WwW.0519news.COM现代网络、通讯技术使得信息日益公开化和透明化，不仅打破了疆域的观念和界限 ，同时也形成了全球化的竞争市场。在先进技术的推动下，企业纷纷迅速地向市场推出新产 品，产品的生命周期显著缩短。面对如此激烈的竞争环境，企业无论为求生存还是求发展， 都必须以未来it的发展为前提，重新思考与规划企业的经营方式、管理模式、作业程序、组 织结构以及内部控制制度。 　

1.经营方式的转变：向电子商务进军　　 现代it技术的发展，尤其是网络的发展，带动了电子商务的兴起与炽热。电子商务不仅将企 业上、下游的供应商与销售商，甚至将最终消费者紧密地连成一体，挑战了传统单一企业对 单一企业的商业活动方式，扩大了商业交易范围。现代企业经营方式转变为同一供应链中企 业与企业之间通过电子商务的直接交易(b2b)、企业对最终消费者(b2c)，甚至于消费者对消 费者的直接交易模式(c2c)。正是it技术的发展，不仅使企业之间的供应链关系得以更紧密 的结合，能共同为顾客创造更佳价值，而且也为生产者与消费者建立了直接接触的界面，能 更好地满足消费者的需求。　

2.管理模式的转变：虚拟化、数字化管理

随着电子商务成为网络经济活动的主平台，制造业界吹起了一股erp风潮。许多企业对内纷 纷建置企业资源规划系统(erp)，对外则将erp概念延伸，进行将上下游厂商整合进本体企业 营运，以求让所有原材料、零部件及产成品都能以最低成本及时、适量的送到客户手中的供 应链管理(scm)。近来，企业为创造更有价值的服务，顾客关系管理(crm)也在企业间大行其 道。事实上，无论erp、scm、crm，并不只是it软件的代名词而已，其代表的意义是伴随着 网络时代的来临，世界正走向一个虚拟化、数字化管理的时代。

 作业程序的转变；资源和系统的整合

 企业为提高经营效率和市场反应速度，早已引入it以改造作业程序，如早期的电脑辅助设计 (cad)、电脑辅助制造(cam)，到正在流行的、牵动全身的业务流程重组(bpr)。bpr是对企业 业务流程作根本性的再思考和彻底的重设计，以达到成本、质量、服务和速度等现代关键业 指标的巨大提高。在现代it技术的支撑下，brp 的一个重要趋势是将企业内外部资源、生产 系统、管理系统和信息系统进行整合。企业把内部的所有资源和系统(包括r&d，制造、配送 、服务、人事和财务等)，加以内部整合，通过电子方式调整各职能部门需要，以降低成本 、提高效率；同时企业弹性地与外部资源和系统进行整合(包括客户、供应商、金融机构等) ，通过网络灵活、快捷地获取各种信息，以提高企业创新与应变能力。

4.组织结构的转变：扁平化结构

被称为m型的现代企业制度，是一种金字塔型的结构，它脱胎于20年代的通用、杜邦等公司 的管理模式，是建立在自动化和标准化基础上的。进入信息时代，企业可以通过网络技术控 制它的组织结构，因而金字塔结构向更具效率的扁平化结构转变。企业内部的层次会大 大减少，而每一层的范围会逐渐扩大，不同层次之间的交流会出现交叉。　

5.内部控制制度的转变：强调对it技术的控管

　 面对当今企业高度引入it技术以协助经营与提高整体竞争力的趋势，企业本身必须对导入的 it技术之相关风险，要有充分的了解，并及时修正其内部控制来控管这些风险。“信息技术 安全控管评估”的国际专用标准cobit(control objectives for information and related technology)正是针对it技术之控制的七项评估标准中， 除了保留过去常用的营运绩效控制 、法规遵循控制和it技术可靠性控制以外，提出了“内部控制系统必须在以协助企业业务流 程为主轴的观念下构建”这一基本理念。另外，增加了保密性、完整性和可获得性等三项专 门针对it技术的安全控制标准。　

二、受到冲击的会计信息系统

　 面对变化中的企业，会计人员需要重新审视会计信息系统在it环境中的作用和地位。在工业 社会乃至以前的社会中，会计信息系统作为企业主要的一个信息系统，是“联系公司治理系 统和公司管理系统的纽带，是治理系统和管理系统得以正常运转的基础”。在协助 管理和决策方面，一直发挥着重要作用。 然而，当it技术的飞速发展带来企业经营环境和经营管理和经营管理方式发生剧变之时，会 计信息系统的作用和地位开始下降。正是形成于工业时代、并一直沿用的会计信息系统的三 个基本特征，使其在it环境下受到了冲击和挑战。　

1.囿于会计循环构造的信息处理程序和规则，降低了会计信息的及时性。会计循环形成于手 工会计时代，它要求会计核算必须严格按照“填制凭证----登记账簿-----编制报表”的顺序，不 可跳跃。虽然现行的电算化会计信息系统，用计算机等信息处理工具置换了传统的手工会计 中的纸张、笔墨和算盘，但只是简单地模仿了这一循环，将多重记录、多种分类和多重汇总 的处理自动化，未触及规程的变革。这种顺序化的会计处理流程，虽然在内部牵制 方面发挥了一定作用，但延迟了信息处理时间，造成了信息滞后。而资本市场的瞬息万变和 it环境下企业经营的不确定性，促使投资者早已不满足于年度、季度或月度获取会计报表的 频率，他们希望能在任何需要之时都可以及时的获得相关的会计信息。这就对会计信息系统 提出了实时处理信息的能力要求。　

2.基于视图驱动的体系结构，使会计信息系统成为“信息孤岛”。在生产与管理环境缺乏现 代it技术支撑的工业时代，企业内部的各个信息系统都是以视图驱动的体系结构来构建的。系统设计者通过为每个职能部门的视图建立一套信息系统，来解决信息用户需求多样 性的问题。各个信息系统之间相互，互不相容。它们根据各自的用户需要，分别采集、 存储和报告业务事件数据中的一个子集。这种交叉重叠、缺乏沟通的传统构建模式，既增加 了组织营运成本，又降低了信息处理效率，恶化了数据的不一致和信息隔阂。在这种体系结 构下构建的会计信息系统，既缺乏与内部其它信息系统的融合，又无法及时汲取企业外部的 信息资源，成了一个封闭的“信息孤岛”。企业决策者无法从一个“信息孤岛”中获取决策 所需的完整信息资料。当某项决策所需要信息部分来自于会计信息系统，部分来自于其它信 息系统时，就可能降低最终所需信息的可靠性，导致决策失误和工作效率低下，而且增加了 收集信息的成本。因此，消灭信息孤岛、实现信息集成是网络时代下企业管理的必然趋势。　

3.以编制财务报表为目标，限制了会计信息系统所提供信息的类型范围和数量，难以满足it 环境下企业内部管理者和外部会计信息使用者的信息需求。单一的编制财务报表的目的，使 会计信息系统只记录中符合会计事项定义的企业业务事件，因而较多地重视了对企业内部财 务信息的采集，忽略了对企业外部环境信息的吸取；较多的重视了对有形资源的相关信息的 存储和报告，忽略了知识经济时代中企业更重要的财富来源——技术资源和人力资源；较多 地重视了对已发生经济交易或事项历史性的信息的反映，忽略了对未来事件、不确定性风险 因素的披露。一方面，在复杂多变的it环境下，企业内部管理者越来越需要组织外部的信息 (如国际环境、海外市场、行业结构、竞争对手的战略成本、供应商的原料信息以 及客户的需求信息等)来制定经营战略；同时也更多地依赖非财务度量(如客户满意度、市场 份额、组织创新能力和人力资源等)来综合评价经营业绩。而几乎完全反映企业内部财务状 部的会计信息系统，在提供非财务信息和且织外部信息上几乎无能为力。另一方面，全球化 资本市场的形成和企业方式的扩展，使企业外部的会计信息使用者在类型上和规模上都 急上升。不同类型的会计信息使用者，投资策呈现多样化和个性化趋势，他们对信息的需求 也日渐多样化。然而现行系统是以符合公认会计原则的方式处理和报告会计信息，因此只能 向信息使用者提供单一模式的信息。在信息需求多样化的情形下，会计信息的相关性降低了 。 　

三、会计信息系统变革的展望 　

“it引起的变革浪潮正在撞击着会计的海岸线。”可以预见，在it环境下，会计信息系统至 少将面临以下四个方面的变革：　

1.设计目标的变革　　 传统会计信息系统只充当了信息过滤器的角度，它负责筛选进入会计系统的信息，然后进行 分类汇总以得到相应的财务报表。其设计目标主要强调如何使会计循环中各项工作自动化。适应it环境的会计信息系统，目标将定位在为企业创造价值。其设计将结合企业的 发展目标、it技术资源和作业流 程于一体。健全的会计信息系统不仅能成为企业经营管理极 具价值的信息支持部队，而且还能帮助企业识别和控制业务和信息处理中的风险。　

2.体系结构的变革　　 传统模式下的会计信息系统，属于用户信息视图驱动的体系结构。视图驱动的各个信息系统 被用于特定职能部门(例如销售、生产、会计)的管理工作，而为是为可能越几个职能部门的 业务过程提供整体性视图。这就造成了前面已提到的在多个系统中数据被重复存储和数据不 一致性问题。适应it环境的会计信息系统将是业务事件驱动的体系结构。当业务事件发生时 ，所有原始数据被适当加工成标准编码的源数据，然后集成于一个逻辑数据库(或数据仓库) ，而不是听任数据分散存储、重复存于多个低耦合的系统中。数据库不只记录符合会计事项 定义的业务事件，而是记录管理者想要计划、控制和评价的所有业务事件，并且存储业务活 动中多方面的细节信息。任何授权用户都可以从数据库所存储的数据来定义和获取所需的有 用信息(通过不同的类型的决策模型)。这样一个事件驱动的体系结构，既能提供多种视图驱 动应应所能提供的全部视图，又能避免数据重复存储和数据不一致问题。此外，这种体系结 构还集成了信息处理的实进控制。数据库中的处理单元在业务发生时捕捉业务数据，既能执 行业务规划和控制，又能校验数据的准确性和完整性。　　

3.技术手段的变革　  在企业大规模引进it技术以助再造与升级的趋势下，会计信息系统也将与现代化it技术( 主 要是网络技术)实现有纲结合，这预示着会计技术手段由会计电算化进一步跨越到会计信息 阶段。与现代it技术相结合的会计信息系统有以下三个特点：　

(1)整合化、开放化 适应it环境的企业，将生产、管理和以及企业内外部信息资源，通过业务流程重组与it技术 加以整合，并有效且弹性的应用，以求达到快速应变与提升竞争力的综合效果。在此环境中 ，会计信息系统不再是的、封闭的。它与企业的内部其人信息子系统相整合，构成企业 营运管理的“数字神经系统”；“数字神经系统”再与生产系统、管理系统形成内联网(int ranet)。企业的内联网再通过公共接口，与外部有关系统(如客户、供应商、银行、 等)相联结，建立外联网(extranet)。这样会计信息系统就在一个整合的、开放的环境下， 与企业内部系统实现了信息同步交流和信息共享，提高了信息的使用价值。　　

(2)实时化 当业务事项发生时，会计信息系统可以通过内联网、外联网直接采有关数据信息，实现会计 和业务一体化处理。这样会计核算就从事后的静态核算转为事中的动态核算。加上计算机的 强大处理能力和网络的传输能力，信息使用者只要需要，无需等到会计期未，点击鼠标即可 生成所需的会计信息。这种实时化的连续性报告(continuous reporting)，极大地丰富了会 计信息的内容，提高了信息的质量和价值。 　　(3)电子化 会计电算化促使了会计工具和介质的改变，如从算盘到键盘，从帐本到磁盘文件。it技术的 发展将使会计介质继续发生变化—电子化，出现各种电子单据(如、结算单据)。单 据的电子化将进一步促进会计信息系统运作的速度和效率。此外，基于电子商务的货币电子 化，通过网上支付和网上结算，虽然加快速度，但同时也增加了会计信息系统的风 险。it环境下的会计信息提供方也会发生较大改变，将从传统的纸质页面数据、电算化初步 的磁盘数据，发展到基于网络的技术的网络页页数据。网络页面数据将提高信息提取的时效 性。　 　

4、风险控制体系的变革〖ht5ss〗　　基于内联网/外联网的会计信息系统，由于其系统的开放性、处理的分散性、数据的共享性 ，极大的改变了以往集中封增长状态下会计信息系统的应用环境，从而改变子以往的风险控 制内容和方法。我们需要根据网络系统的风险特点，重新建立风险控制体系。 基于网络会计信息系统的风险主要来自于系统故障风险、内部人员道德风险、系统关联方道 德风险及社会道德风险。针对内联网和外联网，会计信息系统的风险控制体系 将由内部控制和外部控制两部分组成。 内部控制包括：(1)组织工作，主要包括工作站点设置控制、存取控制、特权管理。

(2)操作 系统控制，主要措施包括计算机资源授权表制度、日志审计制度、存取控制、特权管理。

(3 )会计数据资源控制，主要措施包括合理定义应用子模式、会计数据资源授权表制度、数据 备份和恢复制度。

(4)工作站控制，主要包括工作站内部控制、工作站对整个系统访问的控 制、数据通信控制。

(5)其他计算机系统内部控制的常规方法，如系统开发系统、系统维护 系统、系统应用系统等。

外部控制包括：(1)周边控制，主要包括设置外部访问区域、建立放火墙、建立周边监控系 统。(2)大众访问控制。(3)网上交易控制制度。(4)远程处理控制，主要措施包括分支系统 安全模式设计、远程处理规程控制。　

四、结语　 科技的浪潮永不停息。面临现代it技术对企业带来前所未 有的冲击和压力，唯有及时有效的 引入和利用it技术，以协助企业的再造与升级，才能立于不败之地。同时会计人员需要充分 理角it的意义及it对企业的深远影响，并且适时变革会计信息系统，才能继续发挥参谋的作 用。

参考文献：(1)赵平：《张维迎谈电子商务》《财经界电子商务时代专版》2000年4月1日 (2)刘清明：《e时代会计人员的新职业》，《会计研究月刊》，第175期 (3)杨惠敏：《公司治理、企业管理与会计信息系统》，《会计研究》，2000年第6期 (4)薛云奎：《会计大趋势—一种系统方法》，

第十九篇 IT环境下传统会计面临的变革_会计管理体制论文

历史的车轮将我们带入了世纪之交之年。回顾本世纪的最后20年，高科技浪潮席卷全球，人类迈入了全球信息化和知识经济社会，以软件、硬件、网络、通信、多媒体等为核心的信息技术——it已成为世界经济、科技发展的制高点。信息技术正日益渗透到社会生活的各个领域，也对会计工作产生了巨大的影响。

在我国，it应用于会计工作中，被称为会计电算化，它起步于本世纪的70年代，发展在90年代，在广大的学者、实务工作者及财务软件厂商的共同努力下，历经20余个春秋，创下了辉煌的业绩。但与发达国家相比，与it本身日新月异的发展速度相比，以及与以信息化、网络化、数字化为代表的知识经济社会对会计工作的需求相比，尚存在差距，值得我们总结深思。这些差距主要表现在如下几个方面：

1.理论研究的滞后性。会计电算化本身未形成自身的理论体系，有许多理论问题需研究和探讨。特别是it在会计中的应用对会计工作的影响仅是工具和手段的变革，还是对会计工作带来了实质性的冲击？这些冲击表现在哪些方面，又如何在会计理论、方法、制度和准则中具体体现？类似问题应尽快得到深入的研究。

2.方研究的滞后性。会计电算化工作未形成规范的方法学体系及评价体系。目前流行的会计信息系统（ais）和相应的各类财务软件其设计思想仍属于传统的会计模型，基本上是对手工系统的模拟，未步入充分利用现代管理技术井借助企业重组思想对会计业务进行改造的创意阶段。

3.会计值息系统模型规范研究的滞后性。WWw.0519news.cOM会计信息系统模型规范包括功能规范、性能规范和结构规范。目前流行的会计信息系统多为企业内部的微观系统，而国家级的宏观ais却未见其雏形。由于缺乏对会计信息系统模型规范的研究，使微观的ais在功能、性能和结构上亦存在着很大的缺陷，不能满足现代企业的管理后求。例如，ais的功能较多地重视会计信息的生产、披露和反映，而忽视了管理、预测和决策；较多地重视本期会计信息的处理和反映，忽视了历史会计信息的组织、存储和再利用；较多地重视企业内部会计信息的采集和处理，忽略了对外部环境信息的吸取和反映，成为企业内部信息孤岛；等等。

4.“it”技术应用的滞后性。会计电算化事业发展的标志之一是信息技术在会计工作中的充分利用。当代飞速发展的“it”技术主要包括：网络技术、信息处理技术、数据挖掘技术、系统集成技术、多媒体技术、人工智能技术等，目前我国会计电算化发展过程中对it新 技术的吸取大大地滞后于技术本身的发展。例如，90%以上的ais仍然是pc机及局域网的封闭式系统。

5.会计教学体系和教学手段改革的滞后性。目前高等教育改革中会计系的教学体系基本上未体现it 环境和技术对会计学的影响，这种传统的、落后的教学体系培养出的新一代会计工作者将无法适应信息时代的需求。同时教学手段也未充分地融入it环境。

总结过去，展望未来，时代在召唤，机遇和挑战同在，古老的会计学需要变革。作为较为直言的会计学家，毕马威会计公司合伙人bob elliort曾借用“第三次浪潮”一词来形象地预言：“it引起的变革浪潮正在撞击着会计的海岸线，在20世纪70年代，它彻底冲击了工业界，80年代它又荡涤了服务业，而到了90年代，会计界将接受它的洗礼。它改变了商业运营的方式，也改变了经理们面临的问题。现在的经理们需要新的信息模式进行决策。因此，内部会计和对外报告会计都必须改革，高等教育可以只是简单地对这些变革做出反映，抑或扮演一个更为积极的角色，同时促进其它领域的适应性变化。对于从事学术研究的会计人员的挑战将是：创造第三次浪潮中的会计规范，并且培养出能够在处于第三次浪潮的企业中有效地行使职责的毕业生。而对从事非学术研究的会计人员的挑战将是：促进企业的变革以实施这一新的会计规范。。。。。。。”从这段话中，我们可以领悟出：it技术环境正对传统会计理论、实务、教育和管理产生巨大的冲击。这种冲击将使传统会计在未来的世纪发生以下12个方面的变革：

1.会计学向边缘学科发展。我国著名的会计学家，笔者的先父杨纪琬先生在临终前预言：“在it环境下，会计学作为一门的学科将逐步向边缘学科转化。会计学作为管理学的分支，其内容将不断地扩大、延伸，其性相对地缩小，而更体现出它与其它经济管理学科相互依赖、相互渗进、相互支持、相互影响、相互制约的关系。”

2.会计学理论体系的变革。在it 环境下，传统的会计理论体系将受到强烈的冲击，包括对会计假设的延伸、权责发生制及历史成本原则的动摇等。例如，会计假设可延伸到多主体，不等距会对期间，“13”会计期，多币种等。这些概念在过去手工环境下是难以操作的，也是不允许的，但在it环境下，其实现将易如反掌。在电子商务环境下，网上公司、虚拟企业的兴起，更对持续经营、权责发生制和历史成本原则等传统会计学的核心提出挑战。各种无形资产——信息资源、人力资源等一切知识资源的待价而沽将强烈地冲击着各类会计模型。

3.会计语言和企业会计文化的变革。 在it环境下，传统的会计语言和企业会计文化将发生质的变化。例如，会计语言中的一些核心词汇如记账凭证、账簿、报表等的作用将逐渐淡化。企业管理全面信息化的实现，网络和数据库技术的发展和应用，使各级管理者和投资者可以实时地通过企业网访问会计信息系统中的共享信息。因此代替凭证、账簿、报表的将是原始信息、操作信息、决策信息等；而代管制作凭证、记账、结账、出报表等的将是信息的收集、存储、传递、处理、加工、打印等。

4.会计人力资源价值的变革。在it环境下，企业会计人员的素质、所扮演的角色、工作重点和工作价值将发生巨大的变革：首先，“it”技术的应用，彻底改变了会计工作的处理工具和手段。由于大量的核算工作实现自动化，更由于电子商务的发展，会计人员的工作重点将从事中记账算账、事后报账转向事先预测、规划，事中控制、监督，事后、决策的一种全新的管理模式。其次，在it环境下，会计人员不仅要承担企业内部管理员的职责，随着外部客户对会计信息需求的增长，会计人员应及时向外传递会计信息，为债权人、投资者、供应商和客户、兄弟行业、管理部门等提供职业化的咨询服务。此外，在it环境下，会计人员不再仅仅是客观地制造和反映会计信息，而且应使会计信息增值和创造更高的效能。会计人员的作用更多地体现在通过财务控制参与企业综合管理和提供专业决策。未来的会计师们将是企业经理的最佳候选人之一。

最后，it工作环境对会计人员的素质也提出了相应的要求。目前会计人员所从事的会计核算和财务等常规的、结构化较强的工作，将由基于it技术的信息系统完成，而应更多地从事那些非结构化的、非常规的会计业务以及完成对信息系统及其资源的评价工作。因此，未来的会计人员不仅要具有管理和决策方面的知识，还应具有利用信息技术完成对信息系统及其资源的和评价的能力。

5.会计信息系统质的变革。传统的会计信息系统、会计过程和模型是为适合工业革命时代的需要，以传统的会计恒等式和会计循环为设计基础的。会计信息系统充当了信息的过滤器，负责筛选进入会计系统的信息，然后进行分类汇总以得到相应的财务报表。这是一种典型的基于输出视角的模型，也是一种面向财务业务过程的模型和视图。但是在知识经济社会中，在it环境下，会计信息系统目标的实现程度、会计信息系统依赖的模型、会计信息系统的结构、会计信息系统的功能、会计信息系统的性能都将发生质的变化：

首先，it环境下的会计信息系统将是面向决策的。它能提供各类决策所需的各种会计信息，而不仅仅是提供会计核算相息和部分财务信息，从而使为决策提供有用会计信息的目标有可能得到名副其实的体现。其次，会计业务流程和会计模型将发生重组和整合。从上述目标出发，未来it环境下的会计信息系统应向企业内都各部门提供评价各个业务过程及其相关资源的会计信息，以便辅助有关部门利用这些会计信息实现业分过程的优化。为此需要重组会计业务过程和会计模型，目的是为了有效地利用it来提高会计流程和模型的使用价值，更好地为企业各部门提供满意的服务。再次，会计信息系统的结构和功能将发生重大的变化。会计信息系统的结构将与企业信息系统的整体结构相适应，与不断优化改进的业务过程相适应，真正做到信息集成和信息共享。而会计信息系统的功能也将不仅仅是会计核算和财务，还将包括更多的会计历史信息、当前信息和预测信息的和挖掘，从而达到会计信息系统向所有相关的决策者提供满足决策需求的信息的目的。另外，会计信息系统在性能上也将发生根本变化。会计信息系统将具有更多“人住”的因素，它将不只用具有一般的人机交互性能，而且更多地考虑人的需求，重视和突出人在会计信息系统中的作用，为企业各组成部分之间的良好协作提供环境。

6.会计内部控制和外部监管体系的变革。会计工作具有控制、监督经济业务的作用。为了提高它的控制监督效能，会计工作本身亦需加强内部控制和对外部监督的能力。特别是会计信息的安全性、可靠性、真实性、完整性、一致性、可维护性、可扩展性等，在it环境下，有着全新的内涵。因此，如何设计在it环境下的内部控制体系和外部审计体系；以实现对会计信息的有效监督和控制，防止风险，将是一个十分现实和迫切的任务。

7.会计管理对象和决策方式的变革。人工智能的发展特别是神经网络、遗传工程和模糊逻辑等技术的应用使庞大复杂的专家系统融入了会计师的经验和判断，将在一定程度上影响会计决策并改变决策方式。此外．当经济活动发生变化时，会计应对应这变化进行及时的反映和监督。在未来it普遍应用的环境中，信息技术将是经济活动的主要载体，由此，与信息技术有关的资源将成为主要的管理对象。这些资源包括；人力资源、信息系统、知识产权、供应商与客户需求信息、企业创新能力信息、历史信息的积累及其他知识资源。因此，未来会计工作中的一项重要内容是及时了解、和掌握新的会计管理对象，制定相应的确认、 记录、度量、评价、报告和反馈规则，并能结合信息技术实现这些规则的有效执行，从而为决策提供更加完善的服务。

8.会计组织机构和会计岗位设置的调整。组织机构的划分应取决于业务过程的分工。在it环境下，由于业务过程和会计过程的重组和整合，会计人员的会计工作将更多地与其他业务工作相融合、并参与到it的统一环境下的综合管理中。因此财务部门作为一个的组织机构的规模将逐渐缩小，会计岗位设置需调整，更多的财会人员将成为各业务部门和企业综合管理部门的成员，为加强业务过程的财务管理和综合管理提供会计服务。

9.公共会计事业的变革。传统的公共会计事业是以审计和纳税服务为主体的。但在it环境下，代之以策划建立现代企业会计信息系统和企业整体信息化的咨询业将成为公共会计事业中最具有生命力的、且能为公共会计公司创造财富的主要业务。

10. 会计事业的国际接轨。在全球一体化市场环境下，“it”技术中的网络技术特别是internet技术正改变著时间和空间的差异，从而要求会计信息形成一个统一传递、存储、使用的环境。如，目前不少跨国公司通过internet向相关的信息客户发送可随时更新信息的联机财务报告（on-line report) 这一方面为会计信息走向国际并与其它产品一起参与市场竞争提供了物质基础，另一方面也要求会计信息的组织方式、结构、传递机构等逐步国际化和标准化，以建立会计信息的质量特性。

11.会计教学体系和教学手段的变革。在传统意义下，学校会计系的培养目标是培养具有传统会计知识和技能的会计人才。现代会计系的学生一方面要了解大工业时代传统会计学的沿革，另一方面更要获取信息时代会计专业人员所应具有的it知识和技能。因此传统的会计教学体系需要改革，这种改革应使“it”技术和古老的会计学有机和巧妙地结合，创造出全新的会计教学体系。而网络技术的发展和应用，特别是internet和多媒体技术的崛起使网上教学更具魅力，并为提供现代化教学环境和改革会计教学手段创造了良好的机会。

12.会计制度和会计准则的变革。综上所述，在it环境下，由于会计工作的目标、功能、处理对象、处理手段和工具、处理程序等发生了巨大的变革，更由于会计信息质量特征的含义、会计信息管理与会计报告的形式、内容、方式、手段的根本性变革，促使财政部门对会计工作管理的理念、手段、内容和要求都要进行适应性变革，并应对会计法规、会计制度、会计准则作出相应的调整，以确保it环境下会计工作的变革能顺利和有序地进行，并在实施过程中确保其合祛、合规性。

总之，迅猛发展的信息技术正在把会计的方方面面推向一个，变革意味着会计仍将是一个充满生机的行业。面对即将到来的种种机遇，我们不应只是被动地接受或继承旧的思维方式和规则，而应积极主动地做好迎接未来世纪挑战的准备。成功将属于那些能预见、制定和实施新的“游戏规则”的人们。

第二十篇 网络时代的会计发展_会计管理体制论文

【摘要】互联网的普及与应用，引发了全球it领域继pc机后的第二次产业浪潮。internet的出现使全球信息处理网络化成为历史的必然。一批网上企业、网际企业、虚拟企业等新的企业系统开始出现，网络经济改变了整个社会经济的生产结构和劳动结构，打破了传统的企业管理模式和会计模式。为了适应环境的变化，网络会计应运而生，成为会计发展的新领域。

网络会计的产生及逐渐发展，冲击了传统的会计理论和实务。本文主要就以下几个方面进行了论述：现行的会计假设使与“实体企业”经济环境基本适应的，随着虚拟企业的出现，传统会计基本假设的四个方面都将有新的内涵、新的发展；未来无处不在的互联网络以及更加动荡不安的宏观经济环境和灵活多变的微观经济环境，使“决策有用性”将取代“受托责任”成为财务会计的首要目标；大量衍生金融工具的出现，高新技术的应用和网络技术的快速发展，现金流动制将逐渐取代权责发生制成为网络时代会计确认的主要方法；历史成本原则这一传统财务会计的重要计量原则已经很难适应新经济的发展，将逐渐被公允价值、现行成本和市场价格等多种计量模式所取代；网络环境下，财务报告的内容也将有所拓展。

【关键词】 网络会计 网络经济 会计目标 决策有用性 受托责任 权责发生制原则 现金流动制 历史成本原则

【 summary 】 the emergence of the internet's universality and application, caused the second property wave in the world’s it field after pc machine. the appearance of internet makes the globe network information handling technology inevitably. the new business enterprise system including the network business enterprise, virtual business enterprise started to appear .the network economy changes construction of whole production of economy society with labor the construction and break tradition of business enterprise management mode with accountancy mode. for the sake of the variety of environment, the network accountancy emerge with the tide of the times and become the new field of accountancy.

the appearance and development of network accountancy, will strike the traditional accountancy theories and the actual situation. this text tells by following aspects: assume that current accountancy follows basically by the actual business enterprise’s economic environment with the appearance of virtual enterprise, traditional accountancy’s four assumed aspects will have new meaning and new development . in the future, the everywhere internet the turbulence of macroscopic and microscopic economic environment will make the “decision the useful” replace the “entrusting duty” and become the initial target of the finance accountancy. with the large quantity of finance tools, new hi-tech, network technology, the cash flow system will gradually replace the right-responsibility system and become the main method of accountancy's confirm in the network age. the history-cost principle, the traditional finance accountancy principle is no longer fit for the new economy’s development and will be gradually replaced by various calculate modes: the fair-value , current cost, market price etc; with the conditions of network environment, the contents about finance report also will have to expand!

【the key word】 network accountant; network economy; accounting goal; decision the useful; entrusting duty; the right-responsibility system; the cash flow system; the history-cost principle

目录

中文摘要

英文摘要

一、 网络会计是网络经济发展的必然产物

1、网络为生产经营提供了新的场所

2、电子商务是网络经济的重要内容

二、 网络化会计体系构架

三、网络时代会计基本理论的变更和发展

（一）、网络时代的会计假设

（二）、网络时代的会计目标

（三）、网络时代的会计确认问题

（四）、网络时代的会计计量问题

（五）、网络时代的会计报表

四、网络会计发展必须解决的问题

1、网络会计理论制约着网络社会实践的发展

2、市场环境问题

3、网络会计人员素质问题

4、政策、法规问题

结束语

参考文献现代社会经历的信息革命是人类历史上文明发展的崭新阶段。WWW.0519news.cOM随着20世纪40年代末信息论、系统论、控制论的产生，经典理论中关于宇宙“实体”和能量要素的观念被物质、能、信息三要素理论所取代。从信息角度对事物客体加以新的描述，已成为现代人的认识和思维方式。目前，微电子技术、现代通讯技术、生物工程、人工智能、ci设计等知识密集型产业的迅速崛起，形成了继第一产业（农 业）、第二产业（工业）、第三产业（商业）之后的第四产业，从而将人类社会从“工业文明”推进到“信息文明”。在现代信息技术的催化下，全球的网络经济已具雏形，网络己不仅仅是信息传递的媒介，更为企业的生产经营活动提供了新的场所，开创出一些全新的经济组织（如虚拟企业）和经营方式（如电子商务）。可以说，因特网己渗透到整个世界的每一角落，正深刻改变着经济社会的“游戏规则”。就信息文明对会计学科的影响而言，它使会计发展史经历了由会计电算化到会计信息化两次重大变革。

会计电算化是以电子计算机替代人工记账、算账、报账的过程，它的出现是会计技术手段上的一次“革命”。会计电算化的到来，把广大会计工作人员从那种日夜埋头于抄写、计算、整理、汇总、核对等繁重的手工作业中解放出来，使他们得以腾出精力，逐渐由“核算型”转向“管理型”，从而提高了会计工作的效率，促进了会计工作的规范化，为整个管理规则的信息化和现代化奠定了基础。值得注意的是，尽管手工会计系统的纸张、笔墨、算盘己被电子计算机所替代，但会计规则(如会计假设、会计原则)并没有因使用计算机而改变。因此，有人将此时的电算化会计系统称之为“手工会计系统的仿真”。

近期来，现代信息技术、尤其是网络技术在会计领域的应用和发展，预示着会计技术手段由会计电算化进一步跨越到会计信息化阶段。会计信息化的目标是通过将会计与现代信息技术（主要是网络技术）的有机结合，对会计基本理论与方法、会计实务工作、会计教育等多方面均进行全面发展，进而据以建立满足现代企业管理要求的会计信息系统。因此，会计信息化的本质是会计与现代信息技术相融合的一个发展过程。作为会计发展史上的又一个里程碑，会计信息化是一次“质”的飞跃，其意义在于：它不再是会计技术手段的简单替代，或电子计算机的延伸，而是由此引发的对现行会计规则的挑战，以及对传统会计理论与方法的整合。对此，一些有识之士，适时提出“网络财务”或“网络会计”的全新概念。

一、 网络会计是网络经济发展的必然产物

网络是internet/intranet相互协同形成的开放式网络，它不仅仅是信息传播的载体，更为企业的生产经营活动提供了新的场所，开创了新的经济组织和经营方式，从而改变了传统的管理模式和交易方式。

1、网络为生产经营提供了新的场所。对于企业来说，信息管理是极其重要的，它是对新技术和商务信息的捕获，是将这些技术与信息分布到能够帮助企业实现最大产出的过程。在网络经济环境中，企业可通过internet/intranet不断拓宽自己的生产经营场所，了解最大范围内的客户需求，从最大范围的供应商中挑选出最佳的供应商，通过畅通于客户、企业和供应商间的信息流，减少诸多中间环节，从而以最快的速度、最低的成本进入市场，及时把握并不断提高和巩固竞争。

网络经济的兴起，还使没有经营场地、没有物理实体、没有确切办公地点的虚拟企业出现。这些企业只要在internet的一个结点上租用一定的空间，经过认证，便可在网上接受订单，寻找货源等买卖活动。虚拟企业使传统企业模式发生了根本变化，同时也深刻改变了传统的交易方式。

总之，在网络经济环境中，企业成为全球网络供应链中的一个结点，企业经营和管理信息都以电子方式进行，企业的管理对象和管理流程都可以数字化，管理成为前计算的活动，网络成为“经济的新战场”。

2、电子商务是网络经济的重要内容。电子商务是各参与方之间以电子方式而不是以物理交换或直接接触方式完成的任何形式的业务交易。电子商务分四种类型：一是btoc即企业对顾客的电子商务，二是btob即企业对企业的电子商务，三是ptop即个人对个人的电子商务，四是name your own prlee即记名拍卖。从本质上讲，电子商务是一种全新的市场运作方式，它的核心仍是“商务”实践表明：从适用范围看，电子商务应用比较成功的是在企业的业务领域如企业物流系统、网上虚拟商店以及金融证券交易系统和个人理财系统等。如1999年11月，美国两大汽车制造商福特汽车公司和通用汽车公司先后宣布将它们庞大的采购部门转移到互联网上。

电子商务已成为网络经济的重要内容，它使企业的经济环境、经营方式、管理模式等发生了巨大变化，并着力解决两个问题：一是能够进行电子单据处理和电子货币的结算;二是能够实现远程操作、动态会计核算和在线管理，而传统会计对此是无能为力的。

二、 网络化会计体系构架

1、网络化会计采用真正意义上的网络系统结构，在内是一个与经营管理及各种业务活动紧密联接的内部网络子系统，对外则与各种对外业务的处理及特定目的相联系，通过与多种公用系统的多极链接融入整个社会网络系统。

2、内部会计系统将是一个完全网络化的计算机系统。会计系统作为整个经营管理网络系统的一个子系统，与各种基本业务的执行紧密地结合在一起，从各个业务点(不一定是固定的地理意义上的点，而是以业务为中心的一台计算机)上直接进行基本数据的输入，通过网络系统按设定路径以即时形式传输到有关方面(包括会计系统 处理机)，构成一个以电子联机实时处理为基本特征的网络化控制及信息系统。

3、会计系统的对外连接将是会计系统结构体系的一个重要方面。由于许多对外交往事务、相关信息的收集以及大量的经济业务(如网上投资、网上购货、网上销售、网上结算、网上办税、网上信息发布、网上信息交流等)会在网上进行，因此，内部管理控制网络(包括会计系统)将以多极链接的方式直接与外部保持联系。

4、在组织内部计算机网络中设置会计(财务)信息处理控制中心(或称会计系统处理单元)，以信息集成的方式进行信息处理，以设定会计频道的方式对外发布信息与交流。这种系统结构的优势在于：

（1）、通过会计体系与业务处理及管理控制系统的密切结合，实现对基本业务的实时财务会计控制；

（2）、形成以业务为中心的责任考评体系及便利迅捷的内部信息交流；

（3）、突出会计系统处理单元的作用。会计系统处理单元将是整个会计系统的核心，其主要职责是以满足内外各种信息需求的信息集成的设计、管理及信息发布。包括:内外基本会计数据的收集、会计数据的分类处理(集成)、会计、预测、信息发布管理和反馈控制等；

（4）、通过网络进行内外各种相关会计业务的处理，利用网络系统的处理优势，极大地加强会计控制的力度，扩展会计信息的范围与内涵。

三、网络时代会计基本理论的变更和发展

（一）、网络时代的会计假设

会计假设，是人们在会计实践活动中对客观经济环境中产生的最为基本的观念做出的总结，是对那些未经确切认识的或无面论证的经济事物和会计对象，根据客观的正常情况或趋势所做出的合乎逻辑的判断，是决定会计运行的基本前提和制约条件。现行的会计假设是与“实体企业”经济环境基本适应的，随着网络经济时代的到来，传统会计理论中的会计基本假设将有新的内涵、新的发展。

1、 会计主体假设

会计主体假设界定了会计核算的空间范围。在网络社会中，经济活动的网络化和数字化使企业突破了传统的活动空间，进入媒体世界，会计主体的外延不断变化，使会计主体对应于“虚”、“实”两个空间，如全球最大的网上书店amazon就是个虚拟企业（virtual firm），这种公司利用现代化信息沟通技术将众多公司或企业组成一个网络组织，具有一个公司或企业所不能具备的市场能力。作为一种有的供应商、制造商、生产商及顾客，以各自相对的优势为节点而组成的网络，往往是各个网络成员出于自身的某种战略考虑而临时组建的动态合作方式。这种临时网络关系不是法律意义上完整的经济实体，不具有的法人资格。虚拟企业以高度发达的通信、信息技术为必要的物质基础支持，通过合作进行竞争，具有高度的弹性与灵活性，在网络空间中迅速重构和解散，导致会计主体多元化和不确定性，甚至具有自己的现金流量和负债的单一产品都可以形成一个报告主体。

因此笔者认为，网络化经济环境中“会计主体”假设应具备以下特征：(1)它应是具有特定财产的经济实体，并有经济业务或事项发生；（2）它应是一个相对的系统，其经济业务或事项应能明显地区别于其他“会计主体”；(3)它应有资金的管理、使用权，应能进行经济核算并对外报告经济活动状况或业绩；(4)它应有相应的工作人员，有相应的技术技能；(5)它应不断地与周边环境进行物质、能量和信息的交流。因此，在网络化经济环境中，会计主体的新概念应是“以经济利益为纽带，以项目合作为目标的社会组织集合体”。其会计活动空间范围可以包括传统会计系统界定的“实”的物理空间中的公司、企业、集团及其分支机构和内部核算组织、责任中心、行政事业单位、基金组织、独资企业等，亦可涵盖以网络“虚”的媒体空间为主的“网络公司”、“虚拟企业”等网络化开放式公司、组织、社团等临时性结盟组织。

2、 持续经营假设

持续经营是在一定历史阶段产生的。股份公司的出现、两权分离、有限责任股权分散、现代化大生产的大规模投入，使持续经营成为一种客观需要。会计不能建立在突如其来的终止企业营业活动的可能性的基础上。

但虚拟企业利用信息技术打破联合公司的时间间隔，属于临时性结盟且分合迅速，具有随时性和随机性，是一种动态的有其适应能力的组织。市场机遇是虚拟企业建立的前提（多是基于具体项目、产品或服务的合作），虚拟企业随机遇获得而产生并随其消亡而解体。1994年展出的新型宽体客机波音777就是一例。该客机由美、英、法、加、日等国大公司的34个工作小组共同完成。整个过程完全在网络上进行，依靠网上信息的充分交流和计算机仿真技术的应用，各零部件之间拟合度十分精确，组装中没有出现一次返工。对于这种虚拟公司来说，建立在持续经营假设基础上的许多会计处理方法显然不再合适，因为它违背了持续经营假设的基本前提——假定会计主体在可能预见的未来不被解散、终止。

笔者认为，网络化经济环境中经营活动面临巨大的风险，其经营活动具有“短暂性”。适时介入、退出与转换，人力资本、经济资源的快速流动，已否定了持续经营和会计分期假设。因而 有必要以“项目清算”会计假设取而代之。

项目清算会计假设是指在网络化经济环境中会计主体为实现某个或某组合作项目，通过internet手段，将大量的网络资源(技术、资金、人力资本等)迅速组织起来，并按照客户的具体要求进行产品设计、开发、创新、生产、制造、销售、服务和最终消费。当合作的某个或某组项目一旦完成，会计主体就需要对项目收益进行清算。不存在权责发生制、历史成本和跨期摊提等会计程序和方法。这种融数字环境和物理环境为一体的商务环境是由交互式数字而不是由生产要素驱动的，即端到端电子商务模式。网络资源在网络媒介中实现着快速的流动和整合。需要特别指出的是，这里的“清算”概念，与“实”的物理空间条件下的破产清算不是同一的概念。因为，当一个合作项目完成并进行清算之后，“网络公司”又重新寻找新的投资合作项目。

3、 会计分期假设

因为信息的提供受到技术限制，会计信息系统加工信息需要较长的时间，所以传统的会计假设要求必须为编制报表日出一定时间，人为地将企业持续经营的时间长河划分为一个个相对又相互连续的期间，形成定期报告形式；这样做是为了便于核算和报告主体的财务状况和经营成果，反映受托经济责任的履行情况。网络经济时代，虚拟企业的组成成员之间的松散联盟，可以在短期内仿效签合同的公司形式，也可以在短期内解除这种联盟。对于这种短暂的经营过程，再去人为划分多个时间间隔恐怕已无必要，这时可以以“网上实体的交易期间”作为会计期间，每次交易结束后编报一次会计报告即可。这样就可使交易的帐务处理保持完整性，同时也有效地避免了跨期摊配时人为调节等问题，成本和费用的分配也不存在配比问题，便于企业清算。

另外，在电子联机实时报告系统建立以后，会计信息的收集、处理、加工、披露都向着电子化、网络化发展。这种基于internet/intranet网络的信息处理与报告模式的选择，使得企业各业务部门可借助于“群体软件”共享的接口环境协同工作，所产生的信息存储于共享数据库。已内化为intranet一部分的会计信息系统可通过对数据库的实时访问，同各业务部门随时保持信息沟通，发挥会计的反映与控制职能。而且，由于internet与intranet是一脉相承的，企业外部信息使用者可随时登录企业网站读取网页上的信息发布，或根据授权通过防火墙身份检查，正当合法地利用数据库中心游览所需数据。这样企业外部与内部信息使用者都可以实时获得最新的信息，不必等到会计期间结束，而会计分期假设则可变更为实时按需获得信息的非等距交易期间假设。

4、 货币计量假设

这一假设的内涵主要包括：货币计量、币种唯一、币值稳定。货币计量假设往往要求在不断变化的经济时空中优质不变，于是就有了应用上的局限性。

“货币计量”的经济信息，将不少尚难以用货币计量但对于经济决策多余的信息排除在财务报表甚至财务报告之外。网络经济时代，虚拟企业仅仅是一个抽象的联合体存在，其最重要的资产只能是人力资本和知识产权，在资产负债上毫无显示，大量非财务信息得不到充分的揭示与利用。

“网上银行”的兴起，使电子货币进行结算的网络交易成为信息时代的商务主流。从1996年美国纽约的安全第一网络银行（sfnb）成为全球首家internet电子银行至今，已有1500多家银行进入电子商务领域。电子货币是实施电子商务的重要条件，它是采用电子技术和通讯手段，在市场上流通的、以法定货币单位反映商品价值的信用货币。传统货币是由国家发行并强制流通的，而目前电子货币是由银行发行的，其使用只能宣传引导，不能强迫命令。在使用中，要借助于法定货币去反映和实现商品的价值，结清生产者之间的债权和债务关系。

网络货币所带来的一个最重要的变化就是大大加快了资金流动速度，资本市场交易更活跃，各种现实货币之间的汇率变动更为频繁，加之网上交易可瞬时完成，记帐的“币值稳定”假设受到冲击。而计算机技术提供了一种前所未有的精确工具，使会计假设敢于选择“币值变动”。数以千计富有创造力的软件开发公司可以提供精确和灵活的金融管理软件，对公司的货币收支和资金流通进行精确管理。

对于币种的唯一要求，就是突破手工方式下人工成本和时间成本的限制，可根据需要采用多种货币计量。比如运行功能货币和报告货币两套核算系统，按照经济事项发生当时的汇率即时折算入帐，以克服在会计报告时产生各种外币报表折算方法选择上的弊端，使报告的信息更加尽如人意。

随着网上经济的建立，货币的形式和本质都将发生变化。有形的金钱为数字化所代替，货币流通变为电流与数字运载着货币的形象价值在社会中流通。货币越来越抽象化，实际资产储备与货币总量之间的差距将继续扩大，最终建立起一套完全于实际资产的、抽象的全球货币供应系统。一种与其它所有货币一起实行汇率浮动的新型国际货币将会在网上出现，那时在网上所有的商务活动都可以采用这种货币单位，则“币种唯一”的要求就显得多余。欧元的诞生就是一个明显的先兆，而影响这一全球货币统一 进程的主要因素是上的国家观念和经济上的安全意识。这种全球一致的浮动的电子价值单位是对货币计量假设一种新的继承与发展。电子货币将成为未来企业记帐的统一计量单位，将资金流与信息流合二为一，货币真正成为观念的产物。

以上可见，网络经济的出现和发展对会计产生了极大影响，这很大程度上是由于信息技术的发展对社会经济环境所产生的影响引起的；而信息技术的发展也为会计的创新提供了途径。电子联机实时报告系统的出现和运用，摆脱了会计基本假设的束缚。在任何时点上提供财务报告突破了持续经营假设和会计分期假设，对于那些处于不断分合之中的会计主体只需提供时点报告或非等距交易期间报告，就能够很好地克服会计主体仅设的缺陷；各个部门或大中企业若能够共同提供企业全方位的信息，也必须突破单一货币计量的局限。

（二）、网络时代的会计目标

会计目标一般是指财务会计目标，是不断发展变化的。美国会计界在70、80年代形成了关于会计目标的两个具有代表性的流派，即经管责任学派和决策有用学派。

1、 受托责任学派的主要观点及局限性

在受托责任学派看来，由于社会资源（主要是资本）所有权和经营权的分离，资源的受托者就负有了对资源的委托者解释、说明其活动及结果的义务。因此，会计的目标就是向资源的提供者报告资源受托管理的情况。受托责任学派认为，为了有效地协调委托和受托的关系，客观、公正地反映受托责任的履行情况，首先，在会计信息质量方面应强调客观性，在会计确认上只确认企业实际已发生的经济事项；其次，在会计计量上，由于历史成本具有客观性和可验证性，因此坚持采用历史成本计量模式以有效反映受托责任的履行情况；再次，在会计报表方面，由于经营业绩是委托者最关心的一个方面，因此收益表的编制显得尤为重要。

在目前经济环境中，尽管受托责任普遍存在，在会计上反映，或比较侧重这一责任的履行情况的反映也无可非议，但是，若将“认定和解除受托责任”作为会计理论研究的起点，至少有以下一些不妥之处：（1）受托责任学派强调会计系统和会计制度的整体完整性，认为只有完善的会计系统和会计制度才能确保会计实务的正确性，但会计系统和会计制度内容复杂，保证两者的完善性这一提法比较抽象，一旦实务中出现问题，则难以确定问题的根源，造成众说纷纭、难以统一的局面。（2）在会计处理上，由于受托责任学派强调客观性胜于相关性，因此要求采用历史成本计量模式。虽然历史成本模式有其自身的优势，但会计作为一门服务性的学科，应随时注意适应经济环境的变化，忽视市场的变化，只能使会计这门学科墨守陈规，弱化其服务功能。（3）在会计信息方面，受托责任学派很少会顾及到资源委托者以外的信息需求，按照这一思想，会计人员往往难以体会潜在投资者的利益和要求，因而容易逐渐丧失完善会计信息的积极性，也难以进一步提高会计信息的质量。

2、 决策有用学派的主要观点及局限性

1964年—1966年，美国会计学会发表了《基本会计理论报告》，初步提出了将会计信息的使用者、会计信息的用途、会计信息的质量要求和经济决策联系起来的会计目标思想。在报告中，会计的第一项具体目标被描述成：为了“做出关于利用有限资源的决策，包括确定重要的决策领域以及确定目的和目标”而提供有关的信息。

1978年，美国财务会计准则委员会在其《财务会计概念公告》中，对财务报表的目标则做出了进一步的阐述：（1）财务报告应提供对现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者做出合理的投资、信贷及类似决策有用的信息；（2）财务报告应提供有助于现在和可能的投资者、债权人以及其他使用者评估来自销售、偿付到期证券或借款等的实得收入的金额、时间分布和不确定的信息；（3）财务报告应能提供关于企业的经济资源、对这些经济资源的要求权（企业把资源转移给其他主体的责任及业益）、以及使资源和对这些资源要求权发生变动的交易、事项和情况影响的信息。

概括来说，在决策有用学派看来，会计的目标就是向信息使用者提供有利于其决策的会计信息，它强调会计信息的相关性和有用性。从会计确认方面来看，决策有用学派认为会认人员在会计上不仅应确认实际已发生的经济事项，还要确认那些虽然尚未发生仅对企业已有影响的经济事项，以满足信息使用者决策的需要；从会计计量方面来看，决策有用学派认为会计报表应反映企业财务状况和经营成果的动态变化，在会计计量上主张以历史成本为主，并鼓励在物价变动情况下多种计量属性的并行；在会计报表方面，决策有用学派认为会计报表应尽量全面提供对决策有用的会计信息，由于会计信息使用者需求的多样性，因此，在会计报表上强调对资产负债表、损益表及现金流量表一视同仁，不存在对某种会计报表的特殊偏好。

网络这一工具的应用和普及使得会计目标的传统内容显然已落后于时代的发展，笔者认为在网络时代会计目标的内容将在以下方面有所改进：

（1）、会计信息的使用者

传统会计目标仅注重现有投资者是其一大缺陷，因为资 本市场的发展将使企业的股东结构日趋多元化，这就要求企业不但要考虑现有股东获得信息的便利，更重要的是将企业推向潜在的投资者，吸引潜在股东的注意，以扩大企业的资本规模，增强其发展潜力。网络的应用使得潜在股东从企业获得信息成为比较简单的事，他们只需直接登录公司网页或到相关搜索引擎进行搜索，即可查找到自己感兴趣的信息，而不像在传统形式下，必须找到公司财务报告和某些重要的申明等书面资料才能获取信息。因此潜在投资者必将成为网络时代会计信息使用者的一个非常重要的群体。

（2）、提供的会计信息

网络时代的会计目标更倾向于决策有用学派，由于潜在投资者的增多，会计信息使用者更需要的是能为其提供决策依据的信息，进而来决定是否采取某一行动或决策，所以网络时代提供的会计信息应具备以下特征：

①决策相关性。在网络时代，由于集成化的优势，企业采集和处理的信息日趋细微化（细到各部门各岗位各事件），所以可提供给使用者进行决策所需的详细信息；科学技术的日新月异使得公允价值的确认与计量相对简单，公允价值作为一种新的计量属性被广泛使用后将提高信息的决策相关性。

②面向未来。企业利用网络及财务软件可全面企业内部和外部的经营发展情况和趋势，向使用者充分披露企业有关未来发展前景、盈利预测、现金流量的信息以回答公司外部利害关系人最关心的问题。

③实时信息。有了网络，用户可随时进入公司网页或在有关搜索引擎上搜索当日、当时企业的情况，因为企业已将信息集成为一个管理信息系统，可随时向外提供信息。

④非财务信息。非财务信息的披露可以帮助信息使用者更全面地理解企业的经营思想，在对信息质量和数量的要求日益提高的网络时代，非财务信息将给使用者许多新的信息以弥补财务信息的不足。

（3）、提供会计信息的方式

有了网络技术的保证，会计信息的提供方式不再拘泥于以纸为载体的财务报告形式，而是以光电和网络为载体，以在线交流的方式向使用者提供信息。使用者可随时登录企业网站读取网页上的信息，因此可以实时了解企业的每项变动，解决了信息及时性问题；使用者可通过超链接或内部搜索引擎的运用查找与自己正在进行的某项决策相关的信息，使信息实现专用性；还有就是信息的发布不再单纯地使用文字，而是与图形、图像、声音并存，以满足不同信息使用者的需求。

（三）、网络时代的会计确认问题

目前，在各国财务会计实务中，企业会计核算以权责发生制为确认基础。所谓权责发生制，是以收入与费用的归属作为标准来确认本期的收入与费用，进而计算出利润，而不管其是否在本期收到或支出现金。但是，近年来世界经济发生了巨大的变化：如大量衍生金融工具的出现，大量高新技术的应用，以及信息技术尤其是网络技术的快速发展，标志着世界经济正逐步从工业经济时代迈向知识经济时代。经济的快速发展使会计环境发生了深刻的变化。随着经济的发展以及经济环境的改变，权责发生制会计的缺陷日益显现出来，主要表现在以下几个方面：

1、权责发生制原则要求收入与费用相配比，以便正确计算企业的利润。这就要求会计人员必须分期确认、计算和分配收入及费用。但是由于在这一过程中可供选择的方法太多，使得会计人员在存货计价、费用摊配、计提折旧等方面要采用一系列主观估计和判断的方法，造成损益计算的随意性极大，使得损益信息严重失真。

2、权责发生制下的传统会计最终决定的是净利润而不是现金流量。然而，在某种程度上，现金与现金流量比会计利润更重要，特别是在金融风险日益加剧的今天。因为在市场经济条件下，企业现金流量状况在很大程度上影响着企业的生存与发展。即便企业盈利，若没有足够的现金，也无法顺利实施其投资计划，从而阻碍企业的进一步发展； 若不能偿还到期债务，甚至可能导致破产。

3、采用权责发生制，对于实现财务会计过去公认的目标——“向所有者报告资源的经管责任或经营责任”是很必要的。但是，经济环境的变化使财务会计的目标也发生了变化：会计作为一个信息系统向人们提供有用的信息，这已经成为人们的共识。实践证明，信息使用者进行决策时，最相关的信息乃是现金流量的信息，特别是未来现金流量的信息。但是，根据权责发生制原则，只能计算过去的损益，这样无疑难以满足实际的需要。

4、根据权责发生制计算的损益只反映经营损益，而不包括持产利得，这不仅使传统损益概念在反映企业绩效方面过于狭隘，而且也使企业的损益反映不实，这样既不利于对企业业绩的评价，也不利于信息使用者做出全面而正确的决策。

5、权责发生制反映的是交易观，即在会计系统中只处理与反映那些对企业的经济利益确实产生了影响的交易或事项，而对非交易事项则不予处理与反映。这使一些已形成的权利或义务，由于没有相应的交易活动，在会计上无法确认，最典型的是自创商誉问题。自创商誉因为没有直接相关的某一笔或几笔经济业务，在会计上一直不予核算。还有一例就是近年来大量兴起的衍生金融工具。它以高风险、高报酬的特点对企业产生极大的 影响。企业在持有衍生金融工具期间，可能承受各种高风险与高报酬的变化，但是由于并没有明确的市场交易行为发生，基于传统的、以交易行为的发生为依据的权责发生制，对这种市场风险与报酬的变化不予反映，这显然会导致会计信息的严重失真。而且权责发生制会计立足于过去的交易事项，对未来趋势的信息不予反映，这样无疑难以 满足信息使用者对信息的需要。

6、提出和接受权责发生制计量资产负债表和损益表项目的根据是，它们可以为计量企业的效率提供有用的量度，并可为预测企业未来活动和利润分配提供相关信息。由于权责发生制下的分配程序和以历史成本计价所造成的弊端，在今天这样复杂的经济环境下，传统的会计方法能否达到上述目的很值得怀疑。而且，传统会计方法下所确定的净收益也有缺陷，如对费用的估计不足而使利润虚增，导致企业实际税负过重和超常利润分配，使得后续经营乏力，风险加大。以取得收款权力作为收入实现的标志，低估坏帐的影响，使企业虚收实税，负担过重等等。仅以净利润来预测利润分配也存在着明显的缺陷，因为利润分配决策必须考虑很多的其他因素，如企业是否有足够的现金、企业的发展计划与能力等，而且利润计算的主观性也使这种预测不可避免地带有很大的偏见。

7、权责发生制会计以历史成本原则为基础，然而目前历史成本备受批判，其基础已经发生了动摇，主要表现在以下四点：①不切实际的币值稳定假设动摇了历史成本的计价基础，币值变动造成的历史成本差异丧失了会计信息的可比性。②历史成本会计由于很少考虑实际价值的变化，使资产价值数据严重失真。③过去注重资产的可验证性使得许多重要的数据无法得到反映。④忽视使用者的信息需求，使信息的有用性不断下降。

8、权责发生制会计以会计分期假设为前提。会计分期假设在即将到来的知识经济时代也受到强烈的冲击，面临着严峻的挑战。这表现在以下两点：①未来社会是一个快速变化的社会，信息的及时提供是决策致胜的关键。但在会计分期假设下，只能定期提供财务报告信息资料，信息使用者不能及时得到所需要的信息，会计信息严重滞后；变化越快，滞后越严重，这无法满足未来经济社会随时利用会计信息做出及时决策的需要。②在知识经济时代，由于高新技术被广泛应用，信息处理技术手段日益先进，会计分期变得不再象原来那么重要，大量网络公司的出现，使非持续经营也变得比较普遍。

为了适应未来社会经济发展的需要，变革权责发生制，实行现金流动制，实行现金流动制是未来会计发展的必然趋势。现金流动制是以收付实现制为基础，在收付实现制与资产负债观的基础上发展起来的。它从盘存制思想出发，只确认和处理期初与期末的净资产的现金流量，在报告企业效益时以现实发生的或预期可能发生的现金流入或现金流出为标准，以反映企业实际承担的风险与报酬。根据现金流动制会计，利润的确定不是通过确认收入与费用并运用收入减费用的方式进行，而是比照存活盘存的方法确定资产净值，利润就是前后两期净资产价值的变动额，用公式表示就是：

利润=期末净资产—期初净资产

其中，资产已现行市价进行计量，这样，企业期末所持有的所有资产，就可视为虚拟企业的现金净流入（如果此时企业售出这部分资产可望获得的现金数），所有期初企业的净资产可视为虚拟的现金流出额（企业为取得这部分资产的使用权而应该付出的现金数），两者相比较，就相当于党旗的现金流入额与流出额的对比，其差额——虚拟的现金流量——就是当期所取得的利润额。目前西方国家普遍采用的按现行市价列示短期投资，成本于市价之间的差额形成利得或损失，便是现金流动制应用的一个典型例子，因为它是基于可能的现金流入出发的。

从西方国家现行实务中对短期投资按市场价格处理可以看出：传统的基于交易观的权责发生制正逐步向基于非交易的现金流动制过渡，这样，是否存在客观的、可验证的市场交换活动显得不再重要，而反映企业实际已承担的风险与报酬的实质是会计未来发展的方向。可以预见，在未来经济社会，随着各种交易活动与交易手段的不断创新，现金流动制必将成为会计核算的主流。

与收付实现制相比，现金流动制所关注的，不只限于实际已经发生的现金收支，它还包括可能的或虚拟的现金流量；收付实现制只能用于对历史的现金收支信息进行处理，而现金流动制还用于处理现在或未来可能的现金流量。与权责发生制相比，现金流动制具有如下优点：

1、现金流动制会计在计算利润时，不需要将现金收支在不同的会计期间进行分配，减少了会计中的确认、判断与分配，因而比较客观可比。

2、现金流动制会计的特点就是可以及时反映与陈报企业的现金流动情况，它不仅提供历史的现金流量信息，也可以提供未来的现金流量信息，满足信息使用者的需要。

3、现金流动制下计算的损益不只是经营损益，还包括持产利得，使信息使用者可以了解当期企业财务业绩的全貌，从而有利于做出正确的决策。

4、现金流动制会计以现时价作为计量基础，计算的损益考虑了物价变动因素，使其显得更加科学。

5、现金流动制会计可以真实地反映企业的损益，以免因虚计收入，多交税款而给企业的长远发展留下隐患。

6、现金流动制会计不受会计分期的约束，可以随时提供有关的会计信息，以保证信息的及时性与有效性。

7、现金流动制会计从盘存制思想出发，彻底摆脱了交易与事项的限制，自创商誉（代表未来现金超额流入能力）与衍生金融工具（代表企业面临的风险与报酬）可以得到反映。

（四）、网络时代的会计计量问题

历史成本原则是传统财务会计的一个重要的原则，指会计人员在进行资产计价时并不考虑资产的现时成本或变现价值．而是根据它的原始购置成本计价。因此，在会计记录和会计报表上所反映的是资产的历史成本。历史成本由于客观、可靠、可核而得到普遍采用。但是，这与历史成本原则产生的特定时代背景的经济发展状况密不可分。在前工业社会，社会进步缓慢，科技对经济的推动作用不明显，劳动生产率的提高自然也十分缓慢。劳动生产率提高的缓慢性，不但决定了商品的内在价值变化缓慢，而且决定了货币本身的价值变化也是缓慢的。二者共同作用的结果，使商品价格在一个相当长的时期内保持了相对稳定。在这种条件下，历史成本原则自然成为近似科学、合理的最佳计价模式。

然而事实上，劳动生产率从来就不是恒久不变的。从游牧经济到农耕经济，再到工业经济、知识经济：从手工劳动到作坊劳动，再到企业化大生产、自动化生产，每一种变革都以社会劳动生产率的提高作为标志，每一种经济内部都有劳动生产率量变的过程，只不过在不同的社会、不同的历史发展阶段，劳动生产率提高的速度有差异而已。进入20世纪以来，科技创新对经济发展的推动作用空前地显现出来，社会劳动生产率的飞速进步，从根本上动摇了历史成本计量属性的理论基础。

同时，随着网络经济的出现，人们对无形资产价值认识的提高，知识估价与人才市场的兴起与发展，以及企业中不断涌现的一些新的经济业务与经营活动，动摇了历史成本的计价基础，其原因有以下三点：

另一方面，我们更应该重视网络会计实践选择会计程序和方法的过程，过早地制定详细的政策、法规，很可能会抑制网络会计实践的创造性，这反而不利于网络会计的发展。所以当前制定既能指导网络会计发展，又不束缚网络会计实践的政策、法规，是摆在会计管理部门面前的不容忽视的问题。

结束语

当人们发现国际互联网络象“多米诺”联动效应一样走进人们的生活之际，作为传统行业的会计也不可逆转地要受到其冲击。会计界对会计系统进行主动性革命，包括对会计传统理念的重新认识、对会计信息需求的进一步研究、对会计业务流程的重组等，将是迎接网络时代来临的最好礼物，同时也将会给会计带来无限的生机和活力。

参考文献

网络经济时代的财务会计框架 《上海会计》潘飞

走进网络财务 凌翔、胡长清

网络会计的发展及必须解决的问题 《财会月刊》李汉兴、李忠诚

网络时代，会计的时空观《会计研究》崔也光

浅谈网络会计 夏火松、顾留

建立网络会计的新理念 孔庆林、陈威

论网络时代会计目标下的会计业务流程重组

网络化会计体系构架及其他 宋小明、侯金良

略论网络经济条件下虚拟企业的会计假设 李霞

网络财务报告的发展趋势 《财会月刊》杨平波

刍论未来会计确认基础 《财会月刊》黄中生、金亮

关于网络时代的财务会计假设

会计大趋势 薛云奎

本页网址:

https://www.0519news.com/mianfeilunwen/guanlilunwen/61085.html